【洞察】IFRS 15间谍系列之五 —— 可变对价的会计处理

PwC收入确认专家在IFRS15“间谍”的帮助下研究在收入交易中如何确定是“委托人”还是“代理人”。

嫌疑对象

可变对价的会计处理。

事件描述

当应收客户的对价金额取决于某一未来事项的结果时，主体可能很难确定收入。这种情况的示例包括：

• 建筑行业的合同包含提前完工奖金或；

• 与数量有关的折扣或返利。

五步法收入模型的第三步要求主体估计可变对价，并在合同开始时向履约义务分配。然而，在不确定性解除后，仅当收入不会发生重大转回时，可变对价方可包含在内。

这是一个需要做出判断的新领域并且有可能不易完成。即使收取所有可变对价不是极可能发生的，主体也必须考虑是否存在一项超出一定界限的最小金额（可变或不可变）并应当予以确认。对于许多主体的现行实务，这可能是一项变化。主体需要在每个报告日及整个合同期内更新对可变对价的估计。合同价格的任何变动均应分配至合同中的相关履约义务。

应当如何估计收入？

收入准则提供了两种方法：

1.预期价值，根据一系列可能结果的概率加权平均值确定；或

2.最可能金额，是指一系列可能金额中最可能的单一对价金额。

所用的方法应当是管理层预计能够最好地预测拟收取的对价金额的方法。这不是一项政策选择。

建议

可变对价应当在合同层面进行评估，并需要在整个合同期内进行补充分析。管理层需要考虑是否满足“极可能”这项界限。主体应当考虑下列因素：

• 对价金额极易受到主体影响范围之外的因素影响；

• 不确定性是否能够解除以及存在不确定性的期间；

• 主体处理类似合同类别的经验。

• 合同可能的对价金额是否处于一个较大的范围内。

主体应当留心那些已确认累计收入的可能转回并不重大的情况。本例将会满足一定界限。

示例 —— 如何计算可变对价

数量折扣

某主体为交付涂料签订了一份一年期合同。该项合同规定，一旦顾客的购买量达到一定水平，每罐涂料的价格将会追溯调整，如下所示：

100元 —— 1至1,000,000罐

90元 —— 1,000,001至3,000,000罐

80元 —— 3,000,000罐以上

主体凭经验估计本年的总销量将在2,800,000罐，并且极可能不会低于1,000,001罐。

该主体在第一季度向客户销售700,000罐，收取的合同价格是每罐涂料100元。

主体认为其符合“极可能发生”的界限，因此使用每桶90元的销售价格确认收入。额外的每罐10元确认为合同负债。

包含多种结果的履约奖金

某承包商按100,000元的价格签订了一份建造资产的合同，并且根据完工时间可能获得50,000元的履约奖金。

该承包商估计，合同按商定完工日期完工的概率是60%，推迟一周完工的概率是30%，推迟两周完工的概率是10%。

交易价款总额等于概率加权的估计，即147,550=(100,000元 (0.6*50,000) (0.3*45,000) (0.1*40,500))。

包含两种结果的履约奖金

跟上一种情况一样的是也存在一项履约奖金。如果资产在规定日期完工，承包商将收到25,000元奖金。该项合同预计需要3年时间完工。

该承包商认为，根据其过去的经验，该合同将在目标日期顺利完工的概率是95%。

交易价格应当是最可能的金额，因此本合同的交易价格是125,000元。

进一步调查

应注意那些受外部影响并对收入产生影响的因素。