个人股权转让 涉税问题
1、无形资产投资后转让股权如何缴纳个税
2、未完全出资就转让股权，收入核定
3、股权置换中自然人股东如何申报个税
4、非上市公司大股东向员工赠股是否缴个税
案例简介
案例分析
税务人员初步审阅，开始觉得纳税人的计算过程似乎没有什么问题，对取得的现金部分按照取得全部价款的比例纳税也似乎很有道理。但对该案例仔细分析后，发现纳税人少计算一个环节的税款，同时取得的现金部分也没有足额纳税。
对纳税人的转让行为进一步分析可以看出：此次转让实际存在两次纳税义务。一是自然人甲以 1089万元的无形资产入资，取得 A公司股权。按《财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号，以下简称 41号文件）规定，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税，而该案例中纳税人并没有计算该笔税款。二是自然人甲将对 A公司的投资转让给 B公司，取得 B公司股权时，属于再次转让非货币资产行为。对个人非货币性资产投资转让所得，仍应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。
正确计算方法
1.第一次非货币性资产投资的应纳税额：
2.第二次非货币性资产投资的应纳税额：
税务人员根据上述分析，对纳税人进行了详细的税政政策辅导，使纳税人缴纳了税款 5746万元（213.8+5532.2），同时办理了4358万元的分期纳税备案。
2014年 3月 1日起，开始实施的新《中华人民共和国公司法》规定，除法律、行政法规以及国务院决定对公司注册资本实行实缴制外，一般实行认缴制。认缴制下，股东未完成全部出资义务就转让股权的情形不在少数，对这类股权转让该如何核定其转让收入，成为税务机关关注的问题，本文从股权转让收入的核定方法上入手，解决这一难题。
案例
某公司 2015年1月成立，注册资本为1000万元，自然人 A与 B各认缴 50%，
B实缴资本为500万元，A实缴金额为0元。2015年末该公司净资产为 1500 万元，其中实收资本为500万元（全部为 B实际出资），留存收益和未分配利润合计为1000万元。2016年1月，股东A将股权转让给自然人 C（约定股东A未缴出资由自然人 C承担），2016年 2月，股东 A向税务机关申报的股权转让收入为0元，税务机关根据《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告 2014年第 67 号）第十二条第（一）项规定，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的，视为股权转让收入明显偏低，该公司的净资产为1500万元，A对应的净资产为 1500×50%＝750（万元），如果以0元转让，显然属于“股权转让收入明显偏低”的情形，且不符合国家税务总局公告 2014年第 67号第十三条所规定的情形，因此，核定A应缴个人所得税＝（750－0）×20%＝150（万元）。
这对纳税人来说是不公平的，因为此时A只对1000万元的留存收益和未分配利润，享有股息红利分配请求权和剩余财产（盈余公积）分配请求权，对B出资部分的分配请求权与自己的未出资部分相抵消了，不能单单就B出资的500万元享有请求权而不顾自己未出资的事实。
同样的案例，如果C在此之前认缴增资2000万元（1000万元应列入实收资本，1000万元列入资本公积，实际出资为0），那么增资后C的股权占比为：1000÷（500＋500＋1000）＝50%，增资完成后A的股权被稀释到 500÷（500＋500＋1000）＝25%，此时再按照净资产法核定收入的话，A的股权转让收入＝1500×25%＝375（万元），成本为 0，应缴个人所得税（375－0）×20%＝75（万元）。
这对税务机关是有风险的，仅仅因为C的一笔0成本增资（实际出资额为0，事后还可以减资，所以C的资金成本为 0），就使得 A的股权被稀释 50%，肯定会造成税款流失。
为什么出现这种情况，是不是股权转让收入的净资产核定法失灵了呢？笔者认为，不是净资产核定法失灵，而是在认缴制下，股权转让核算方法选择错误。根据国家税务总局公告 2014年第 67号文件可知，股权转让收入明显偏低时，核定方法首先是净资产核定法，其次是类比法，主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定，个人认为，此种情形符合“以上方法核定股权转让收入存在困难”的情形，不能简单地套用净资产核定法，那么税务机关应该采取何种方法对不完全出资情况下股权转让收入进行核定呢？
第一种方法
《广东地税》曾经刊登过柯安娜的一篇文章，作者提供了一个公式：
股权对应的净资产份额＝（发生股权转让时的公司净资产+全部股东应当缴纳的剩余出资）×转让的股权份额－受让方应当缴纳的剩余出资
C不增资的情况下：
A股权对应的净资产份额＝（发生股权转让时的公司净资产＋全部股东应当缴纳的剩余出资）×转让的股权份额－受让方应当缴纳的剩余出资，即（1500＋500）×50%－500＝500（万元）。由此看出，这是符合商业逻辑的。
C增资的情况下：
这种情况下，公式中的“受让方应当缴纳的剩余出资”应该做一定限定，应该是受让方在股权转让协议中明确的继承转让方未实际出资部分，并且是符合转让股权比例的未实际出资部分，如本案例中，A持有的50%的公司股权全部转让，受让方应当缴纳的剩余出资额就应该为500万元，而不是C所有的应当缴纳的剩余出资额2500万元；如A转让所持有的股权的一半，但是协议中要求C应缴纳A剩余未出资部分，此公式中应减少的也只是按比例分配的部分为500×50%＝250（万元），不能全部扣除。
A股权对应的净资产份额＝（发生股权转让时的公司净资产＋全部股东应当缴纳的剩余出资）×转让的股权份额－受让方应当缴纳的剩余出资，即（1500＋2500）×25%－500＝500（万元）。
第二种方法
在处理未完全出资股权转让的案件时，具体计算过程是否可以参考《关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题解释（二）》第二十二条“公司解散时，股东尚未缴纳的出资均应作为清算财产”的规定，用注册资本代替实收资本，进行实缴还原，重新计算公司净资产？虽然股权转让不是解散，不需要清算，但是认缴制下出资义务还是不变的，只是出资时间跟认缴时间不一致。
根据此思路，股权转让收入偏低时，核定的股权转让应纳税所得额为：应纳税所得额＝（发生股权转让时的公司净资产＋全部股东应当缴纳的剩余出资）×转让的股权份额－注册资本×转让的股权份额＝（注册资本＋资本公积＋留存收益）×转让的股权份额－注册资本×转让的股权份额＝（资本公积＋留存收益）×转让的股权份额
举例如下：
C未增资情况下：
应纳税所得额＝1000×50%＝500（万元）；
C增资后，
应纳税所得额＝2000×25%＝500（万元）
由此可得知，增资前后是一致的，但是此时的资本公积要按照 1000万元计算，虽然未实际出资。
企业间为了引入战略投资者或合作伙伴，通过股权置换的形式实现公司股东与战略伙伴之间的交叉持股在实务中较为常见。股权置换中有自然人股东时，会涉及多项个人所得税申报、备案事项，相关纳税人应该熟悉相关规定，防止因漏缴或少缴个人所得税而面临税务风险。
案例
A、B两个独立公司决定开展战略合作，通过股权置换形式实现交叉持股，即 A公司全部股东将持有的 A公司全部股份评估作价后，换取 B公司等价值增资扩股股份。股权置换后，B公司为 A公司的股东，A公司原股东成为 B 公司股东。今年 3月 6日，A、B两公司完成资产评估，A公司股权评估价值 10亿元人民币。双方股权评估价值均高于账面净资产价值。5月15日，A 公司召开股东大会，通过了该项股权置换决议。6月12日，双方签订股权置换协议，并于签订当日生效。7月 31日，A、B两公司完成股权变更手续。
A公司有一个自然人股东甲，持有10%股份，初始投资金额为1000万元人民币。B公司无自然人股东。
根据《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告 2014年第 67号，以下简称 67号文件）规定，从个人所得税的角度看，A公司为被投资单位，甲股东为纳税人，B公司为扣缴义务人，A公司所在地地税机关为主管税务机关。需要注意的是，由于本案涉及非货币资产投资分期缴纳个人所得税事项，甲股东需自行办理申报缴纳事项。因此，B公司实际不代扣代缴甲股东个人所得税。
分析本案中，股权置换可以分为两个步骤，第一步，A公司股东将持有的股份转让给 B公司；第二步，A公司股东用持有的股权投资到B公司。那么，这两个步骤中涉及的申报及备案事项有哪些呢？
第一步中涉及的申报及备案事项
被投资单位A公司涉及的申报备案事项。根据 67号文件第二十二条第一款规定，被投资企业应当在董事会或股东会结束后 5个工作日内，向主管税务机关报送与股权变动事项相关的董事会或股东会决议和会议纪要等资料。本案中，A公司于5月15日召开股东会通过决议，应在 5月15日后的5个工作日内向主管税务机关报送相关资料。
根据 67号文件第二十二条第二款规定，被投资企业发生个人股东变动或者个人股东所持股权变动的，应当在次月 15日内向主管税务机关报送含有股东变动信息的《个人所得税基础信息表（A表）》及股东变更情况说明。本案中，A公司于7月31日完成股权变更手续，应在8月15日前向主管税务机关报送相关报表及资料。
扣缴义务人 B公司涉及的申报备案事项。根据 67号文件第六条规定，扣缴义务人应于股权转让相关协议签订后 5个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。本案中，双方于 6月 12日签订了股权置换协议，B公司应于6月12日后的5个工作日内向主管税务机关报告有关情况。这里的主管税务机关为A公司所在的主管税务机关，而不是 B公司自己的主管税务机关。
根据 67号文件第二十条规定，具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税：（一）受让方已支付或部分支付股权转让价款的；（二）股权转让协议已签订生效的；（三）受让方已经实际履行股东职责或者享受股东权益的；（四）国家有关部门判决、登记或公告生效的；（五）本办法第三条第四至第七项行为已完成的；（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。
本案中，双方于 6月 12日签订了股权置换协议，并于当日生效。因此，B 公司应在8月15日内向主管税务机关提交67号文件第二十一条列举资料做纳税申报。这里的主管税务机关同样为 A公司所在的主管税务机关，而不是
B公司自己的主管税务机关。
第二步中涉及的申报及备案事项
根据《财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号，以下简称 41号文件）规定，个人发生非货币资产投资一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过 5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。
本案中，甲股东持有A公司10%的股份评估价值为1亿元，初始投资为 1000万元，不考虑其他税费，应纳个人所得税1800万元，金额较大。由于本次股权置换没有货币支付，甲股东一次性缴纳个人所得税确实有困难，符合41号文件的规定条件，可以享受分期5年缴纳个人所得税的政策。
根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告 2015年第 20号）规定，非货币性资产投资个人所得税以发生非货币性资产投资行为并取得被投资企业股权的个人为纳税人；非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关自行申报缴纳。同时规定，纳税人非货币性资产投资需要分期缴纳个人所得税的，应于取得被投资企业股权之日的次月15日内，自行制定缴税计划并向主管税务机关报送《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》、纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料。
本案中，B公司于7月31日完成股东变更，甲股东取得 B公司的股份。因此，甲股东应在 8月 15日前自行向主管税务机关办理分期备案手续。主管税务机关为 A公司所在的主管税务机关。分期申报缴纳税款时应由甲股东自行办理相关事项。B公司虽然是 67号文件规定的扣缴义务人，但是并不实际代扣代缴甲股东个人所得税。
公司在企业治理中引入股权激励机制，大股东向核心员工无偿赠与股权的案例不断增多。但在税收处理上，非上市公司大股东向员工无偿赠股是否缴纳个人所得税出现了争议，建议财税部门完善自然人大股东实施股权激励个人所得税法规，统一政策执行口径。
赠股是否缴个税口径不统一
艾某（某非上市公司自然人大股东）实施股权激励计划，向公司核心管理人员无偿赠与股权，不确定是否需要缴纳个人所得税，于是向不同地区的税务机关咨询，有的税务机关告知艾某无须缴纳，有的则说要缴。
大股东无偿赠与激励对象一定份额的股权或一定数量的股份，其特点是激励对象无须以现金作为支付对价，在接受大股东股票的让渡后直接成为企业股东，与企业共同承担风险，共享收益。通常情况下，该股权奖励并不附有公司发展、员工业绩等行权条件，更强调对于激励对象的福利性质。
非上市公司大股东实施存量股权激励，赠与方（原有股东）赠与股票时的个人所得税处理问题，目前在政策以及执行层面均存在争议。
在实际操作中，非上市公司大股东让渡股权是否缴纳个税执行口径也不一致。一些地方的税务机关认为符合条件的让渡不用缴纳个人所得税。《财政部、国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号文，以下简称 101号文）规定：激励标的股票（权）包括通过增发、大股东直接让渡以及法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股票（权）。可见，非上市公司自然人大股东直接让渡股权，属于法律规定的以合理方式授予被激励对象股权的行为。如同时有相关资料（如股权激励方案、股权激励协议等）加以证明，则自然人大股东无须缴纳个人所得税。
但也有其他地区税务机关认为非上市公司的自然人大股东向被激励方直接让渡股权，需要缴纳个人所得税。
争议源于对法规不同理解101号文发布以来，非上市公司大股东向员工无偿赠股是否缴纳个人所得税就出现了争议。101号文规定：激励标的股票（权）包括通过增发、大股东直接让渡以及法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股票（权）。
《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告 2014年第 67号）第十三条规定，符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。
有的人结合上述两个文件的规定，认为非上市公司大股东向员工无偿赠股，属于有“正当理由”的股权转让收入明显偏低，主管税务机关不需要核定股权转让收入征收个人所得税。
而有的人认为，自然人大股东向激励对象无偿让渡股权，是为了激励员工为公司更加努力地工作。大股东虽然没有取得转让收入，但可以视为取得了“其他形式的经济利益”，并且属于没有“正当理由” 的股权转让收入明显偏低，主管税务机关可以核定股权转让收入，征收个人所得税。
完善法规统一执行口径
在艾某向员工无偿赠与股权的时候，林某（某上市公司自然人大股东）采取同样赠股的方式向员工实施股权激励，将自己持有的一部分原始股无偿赠与员工，主管税务机关要求林某按照股票授予日市价缴纳 780万元个人所得税。
上市公司实施股权激励均须缴纳个人所得税。纵观相关税收法规，《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）、《国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告 》（国家税务总局公告 2015年第 80号）和《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕167号）等，均未提到上市公司大股东直接让渡股票给激励对象不用缴纳个人所得税。因而，上市公司大股东实施股权奖励需要缴纳个人所得税，实际操作中各地税务机关也是如此执行。
目前的股权激励税收政策，大多是基于受让人（即被激励员工）个人所得税问题的规定，而对于转让方并不明晰。建议立法机构在今后制定法律、法规时，综合考虑实施股权激励及接受股权激励双方的税务处理，减少实际操作过程中的税企争议。
如果非上市公司股东向员工无偿转让股权确实不用缴纳个人所得税，那么上市公司大股东无偿转让股权税负高。上市公司企业规模较大，处于发展期或者成熟期者居多。持有上市公司股票的企业股东转让股票时，需要缴纳6%增值税及0.1%印花税，同时个人股东在实施股权奖励时需要缴纳20%个人所得税。加之公司员工在取得股权奖励时按照“工资、薪金所得”项目，缴纳 3%~45%的个人所得税，总体税负偏高。从税法的公平性以及减税降费，推动实体经济发展的角度出发，建议财税部门对上市公司自然人大股东实施股权奖励给予一定的税收优惠。