房地产项目中配建保障性住房要求及自持比例限制的风险与应对
引言
2020年下半年伊始，一则《绍兴市关于对拟出让涉宅地块实施“限地价 竞配建”政策的通知》在网络上流传开来，并引起众多讨论。紧接着，在今年7月24日召开的中央层面“高规格”的房地产工作座谈会又重申了“牢牢坚持房子是用来住的、不是用来炒的定位”，坚持“稳地价、稳房价、稳预期”的三稳目标。由此可看出，后续各地调控政策导向仍将是抑制“过热”主，稳定房地产市场发展。实际上，自2017年住建部和国土资源部于联合发布《加强近期住房及用地供应管理和调控有关工作的通知》以来，为稳定房地产市场发展，各省市陆续出台相应调控政策，如对拟出让用地设定限制条件作为出让前置条件（如要求自持比例，配建保障性住房、政府储备性安置房、人才公寓等）。
在当前政策背景及大环境下，对于房地产投资并购项目而言，对项目土地挂牌出让限制条件的风险识别及地方相关政策的把握，无疑是开发企业最为关注的问题。本文将主要对相关概念、部分地方政策进行梳理，并对相关风险进行分析，以供各位读者参考和交流。
一、相关概念
“限地价、竞配建”：对公开出让的商品住宅用地设定最高限制地价，竞买人报价不超过最高限制地价的价高者得。当竞买人报价达到最高限制地价后，则转为“竞配建建筑面积”竞拍环节，即各竞买人须在规定时间内一次性报出本宗地内配建保障性住房（政府储备性安置房、人才公寓等）建筑面积（地上建筑面积），报面积最多者为土地竞得人；面积相同的，以先报出面积者为土地竞得人。
“限地价、竞自持”：对公开出让的商品住宅用地设定公证保密的最高限制地价，竞买人报价不超过最高限制地价的价高者得。当竞买人报价达到最高限制地价后，则转为“竞自持比例”竞拍环节，各竞买人须在规定时间内一次性报出本宗地内自持建筑面积比例，报面积最多者为土地竞得人；面积相同的，以先报出面积者为土地竞得人。
二、部分城市政策梳理
杭州
2016.9.26
《加大土地供应调整竞价方式》：一、当土地竞价溢价率超过100%（含）时，该地块竞得人应在签订土地出让合同起一个月内全额付清土地出让金。二、当土地竞价溢价率超过120%（含）时，除需满足上述第一款条件外，该地块所建商品房屋还须在取得不动产登记证后方可销售。三、当土地竞价溢价率达到150%时，不再接受更高报价，转为在此价格基础上通过现场投报配建养老设施面积的程序并按投报面积最高者确定竞得人，并需同时满足上述第一、二款条件。
2017.6
《浙江省国有建设用地使用权出让网上交易规则（试行）》第九条规定：各地可根地产用地管理和调控的需要，采用“限房价、竞地价”“限地价、竞政策性住房面积”“在商品住房用地中配建保障性住房”等多种竞拍方式。
2019
实施房地价联动机制，推出住宅用地出让“限房价、限地价，竞配建、竞自持”的“双限双竞”措施。
广州
2017
广州公共资源交易网和增城区国规委网站先后挂出四块宅地出让的补充公告将竞买方式改成：限地价 竞配建 竞自持 摇号。
2019.12.25
《广州市人才公寓管理办法》规定：年度招拍挂出让的普通商品住宅用地应配建不少于总建筑面积10%的公共租赁住房和人才公寓。具体配建比例结合年度需求、房源可供应情况确定。建成后的人才公寓根据土地出让合同约定移交政府指定的人才公寓实施机构。
南京
2020.6
采取“限房价、竞地价、竞配建”出让方式，即对住宅、商住等涉及住宅用地的地块，在土地出让公告中同时公布土地出让最高限价和地块所建商品住宅（毛坯）销售价格，当地块竞价达到最高限价时停止竞价，采取竞争人才房建筑面积，竞争的人才房无偿移交政府。另外，对土地出让最高限价进行了适当调整，最高限价不高于出让起始价的120%。
武汉
2018.2
《市政府办公厅关于进一步规范我市土地市场管理的报告》明确了武汉市住宅类项目在地价“熔断”后，采取“竞无偿配建公共租赁住房”的调控政策。
2019.7
（1）科学合理制定出让起始价，在确保不出现土地总价、单价、楼面地价三个“地王”的前提下，按不超过起始价200%的原则确定出让最高价；（2）当竞价达到出让最高价后，转换为竞无偿配建地块内的公共租赁住房占商品住房比例，一般竞拍幅度为0.5%，不设上限，竞拍无偿配建公共租赁住房占比最高的为竞得人；（3）所建公共租赁住房在建成后，须按规定无偿移交给项目所在区人民政府。
重庆
2018.5
重庆市国土资源和房屋管理局发布土地出让公告，并出台“拍卖 竞配建无偿移交公有租赁住房面积”新规：
①当现场竞价达到最高限价后，拍卖师将询问其他竞买人是否接受最高限价，若还有1家或1家以上其他竞买人举牌示意接受最高限价的，则转为现场竞配建无偿移交公有租赁住房面积环节；
②竞配建无偿移交公有租赁住房面积以1000平方米（计容住宅建筑面积）为起始竞拍面积,竞拍阶梯为1000平方米（计容住宅建筑面积）,以配建无偿移交公有租赁住房面积最高者为竞得人。若该环节均无竞买人举牌竞拍，则由在拍卖阶段最先应价达到最高限价的竞买人作为竞得人（该竞得人无配建无偿移交公有租赁住房面积要求）。
若该宗地通过“拍卖 竞配建无偿移交公有租赁住房面积”方式出让，则：①竞得人在项目开发建设过程中不得进行土地转让或股权转让；项目建成并验收合格后，公有租赁住房须无偿移交给政府指定部门,权属归政府指定部门所有, 若产权移交过程中产生费用，由竞得人承担。若竞得人违约，出让人将解除合同，收回该宗国有建设用地使用权。②公有租赁住房建设时序须与整个项目同步开发建设，并达到精装修标准（不低于2000元/平方米，含装修、家具、家电等必要生活设施），否则出让人将解除合同，收回该宗国有建设用地使用权。
温州
2019.12.24
《温州市人才住房租售并举实施办法》规定：人才住房建设方式以商品住房项目配建、存量房源盘活为主，政府投资建设、企业自有用地筹建为辅。
（一）商品住房项目配建的人才住房以售为主，用地以出让方式供应，在房源集中地方可先租后售。每年全市配建政策性住房面积数不低于当年全市新出让土地中用于开发建设商品住房的建设项目面积总数的10%，优先用于人才住房。经营性用地公开出让竞价时，当竞买人报价溢价率达到出让起始价一定比率时，可转为竞报配建人才住房面积。已出让土地中用于开发建设商品住房的建设项目中已明确为配建保障性住房或政策性住房的可直接用作人才住房。组织部门（人才办）会同住建部门根据每年人才数量制定年度配建计划，落实配套项目、配建计划应定点定量明确区位和数量，做到相对集中、便于管理和质量保证。各县（市、区）应从当年度商品住房项目中择优配建。具体配建办法另行制定。
绍兴市
2020.7.7
《关于对拟出让涉宅地块实施“限地价竞配建”政策的通知》：地块设定最高价，在最高限价内按照价高者得原则确定竞得入选人，当有两个或两个以上竞买人报价达到最高价时，转入竞报配建人才（公租、养老）等住房面积阶段，并以竞报配建人才（公租、养老）等住房面积最多者为竞得入选人，原则上最高价不超过起始价的135%，地块溢价率不超过35%。
沈阳
2018.8.6
《沈阳市人民政府办公厅关于进一步做好我市房地产市场调控工作的通知》建立房价、地价联动机制。采取限房价、竞地价或限地价、竞配建、竞租赁住房、竞自持等方式供地。核算商品住房销售价格时，配建设施、租赁住房、自持房屋等开发建设费用，不得计入销售部分的商品房开发建设成本。
郑州
2018.5.2
《郑州市人才公寓建设和使用管理暂行办法》规定：(三)按比例配建。在国有建设用地出让时,将配建规定比例人才公寓作为土地出让前置条件,引导房地产开发企业在开发 商品房时配建一定比例的人才公寓,建成后可由企业自营,或按照建设成本价移交给辖区政府。
2011.6.1
《郑州市人民政府关于印发郑州市商品住房项目配建保障性住房实施办法的通知》（郑政[2011]41号）：配套建设的保障性住房由商品住房项目开发建设单位统一组织建设，商品住房用地项目配建比例按项目地上总建筑面积的10%确定；商业、商品住房混合用地项目配建比例按住宅总建筑面积的10%确定。无控制性详细规划的项目配建比例按地上总建筑面积的10%确定。
2020.5.7
《郑州市人民政府办公厅关于进一步完善棚户区安置居住用地供应的意见》（郑政办[2020]22号）：二、安置居住用地供应方式 大棚户区安置居住用地可选择出让或划拨方式供应。安置居住用地以划拨方式供应的,发展改革、资源规划、住房保障等相关部门在安置居住用地项目备案或审批文件、预审文件、 《土地划拨前置条件意见书》 《建设用地规划许可证》中明确项目为福利性住宅。申请人应持建设项目批准文件和必备资料向资源规划部门申请,资源规划部门结合城建、生态环境、人防、文物等部门意见,按照供应程序办理划拨手续,用途为城镇住宅 (福利性安置房)。
荥阳
2012.3.12
《荥阳市人民政府 关于商品住房项目配建保障性住房有关问题的补充通知》（荥政文〔2012〕30号）
三、项目存在配建保障性住房要求的风险与应对
（一）项目配建保障性住房的移交方式
一般情况下，项目配套建设的安置房、人才公寓的移交方式有以下几种：
1、直接移交方式
配套建设地块和经营性地块合并供地，土地出让合同中列明直接将配套建设地块国有建设用地使用权（可共用宗地）以出让方式首次登记到政府指定行政事业单位。不动产登记部门依法依规将配套建设首次登记到政府指定的行政事业单位。该种方式
2、无偿移交方式
政府指定接收单位与开发企业签订不动产无偿转让协议，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定接收单位名下。通过查阅部分城市的相关政策发现，较多城市如广州、南京、武汉、重庆等采取无偿移交的方式，即建成后无偿移交给政府指定部门。
3、政府回购方式
政府指定回购单位与开发企业按约定价格（不低于成本价）签订商品房买卖合同，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定回购单位名下。根据郑州市、荥阳市的规定，则属于该种方式。
（二）存在的风险
1、无偿移交方式“视同销售”的税务风险
向政府部门移交配建保障性用房时，其产权应一并移交，其间产生的相关税费均由开发企业缴纳。如重庆市的政策规定“项目建成并验收合格后，公有租赁住房须无偿移交给政府指定部门,权属归政府指定部门所有, 若产权移交过程中产生费用，由竞得人承担”。并且，对于向政府部门无偿移交配建保障性住房，存在被税务部门视同销售房屋的风险，须依据有关规定，缴纳契税、增值税、土地增值税、企业所得税等。
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税2016[36]号）第十四条规定：“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。”
《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第七条规定：“企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。”
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）的规定：“（一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。”
2、政府回购方式的税务风险
配建保障性住房建成后由政府部门回购，一般会在土地出让合同中约定回购价款，较多会约定按照成本价进行回购。如郑州市某项目存在配建保障性住房（公租房）的要求。其在出让合同中约定“宗地范围内配建保障性住房：该地块需配建不低于**平方米**套左右的公共租赁住房，套型建筑面积控制在60平方米以内，并在项目一期进行建设；配建公共租赁住房面积最终按修建性详细规划明确的住房面积的10%确定，若住房面积的10%低于现配建面积的不再扣减配建面积；开发企业竞得土地后，需按照“郑政文【2010】212号”有关规定实施经营5年后，由市住房保障部门依据区域实际需求确定由政府优先实施回购，或转化为经济适用住房向符合条件的家庭供应。若政府实施回购，回购价格由回购基准价格（**元/平方米）加上市财政部门指定部门评审确认的房屋装修费用两部分组成；装修标准按照“郑政文【2010】212号”文件规定执行。”
因此，如政府部门按照约定价款进行回购，由于回购价格通常大幅低于市场价格，存在计税价格偏低的调整风险。
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税2016[36]号）第四十四条规定：“纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额”
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第九条规定：“转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，税务机关可以按照房地产评估价格计算征收。”
（三）应对建议
实务中对该类问题尚存在争议，且各地做法不一致；且配建保障房的建设成本能否作为向政府部门支付的土地成本，能否按房地产营改增18号文规定抵减增值税销售收入，政策尚未做出明确规定，主管税务机关也未有明确口径，因此，在项目前期需提前做好充分沟通，了解当地税务税务部门的处理方法和口径。房地产开发企业财务（税务）部门应在前期拿地环节介入评估，做好税务测算、税务风险的评估、筹划和应对准备，以使税务风险可控，避免企业损失。
四、项目存在要求开发企业自持限制的风险与应对