递延所得税费用计算思路，一起学习吧~
上一篇文章写了所得税费用中的当期所得税费用如何计算（没有看过的小伙伴可以去翻一下《所得税费用底稿计算思路，快来学习吧~》），里边提到了永久性差异和暂时性差异。暂时性差异跟今天要写的递延所得税费用计算相关，在写如何计算之前，先简单写下递延所得税相关的几个概念。
暂 时 性 差 异
一
这些暂时性差异就是时间性差异，即在某个时点会计口径应交的税和税法口径应交的税存在时间差异，但一个会计事项只会交一次税，所以在未来某一时点，二者的这种差异就会消失。
暂时性差异又分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。
1、可抵扣暂时性差异是资产的账面价值<计税基础，或者是负债的账面价值>计税基础而形成的。
资产的账面价值小于计税基础，例如应收账款计提了坏账准备，账面价值=应收账款余额-坏账准备，因为计提的坏账准备还没实际发生，税法不认可，所以应收账款的计税基础就等于应收账款余额。因计税基础大，所以在计算当期所得税时少抵了一部分损失，多交了税，但这个多交的税并不是“肉包子打狗，有去无回”，而是在未来损失实际发生时，可以用来抵扣以后年度要交的税，所以是可抵扣暂时性差异。
在未来损失实际发生时，可以用来抵扣以后年度要交的税，怎么理解呢？通过坏账准备的会计分录来看就很清楚了。
计提坏账准备时：
借：资产减值损失 100
贷：坏账准备 100
（影响利润表，但税法不认可计提的数，需要纳税调增）
实际发生坏账时，核销应收账款：
借：坏账准备 100
贷：应收账款 100
（核销时，并不影响利润表，但损失已实际发生，税法上可以抵税，需要纳税调减）
存货跌价准备、固定资产、无形资产和在建工程等长期资产的减值准备均可按上述理解。
负债的账面价值大于计税基础，例如预提的销售费用或管理费用，计入“其他应付款-预提费用”科目核算，税法不认可预提的费用，不能税前扣除，计税基础等于0，此时“其他应付款-预提费用”的账面价值>计税基础，预提的费用需要纳税调增，多交税，待实际发生时再抵税，于是就形成可抵扣暂时性差异。
还有房地产企业的预售房款，需要按照预计毛利额来计算应纳税所得额， 此时账面价值=预售房款，计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额（预售房款），即计税基础=0，形成可抵扣暂时性差异。
另外预计负债、政府补助递延收益等负债科目也可能会形成可抵扣暂时性差异。
2、应纳税暂时性差异是资产的账面价值>计税基础，或者是负债的账面价值<计税基础而形成的。
资产的账面价值大于计税基础，例如固定资产折旧，会计核算一般是直线法计提折旧，而税法有固定资产可以加速折旧的优惠政策，如选择了适用优惠政策，则会计口径的折旧就会小于税法口径的折旧，此时固定资产的账面价值大于计税基础。税法上多计算了折旧费用，少交了税，但现在少交了，未来就要多交，此时就形成了应纳税暂时性差异。
负债的账面价值小于计税基础，更多的出现在交易性金融负债里，负债在资产负债表日以公允价值计量，如果账面价值为100万，但资产负债表日公允价值变为60万，税法以历史成本计量，不承认公允价值变动，所以计税基础还是100万，而账面价值为60万，中间差的40万，在实际终止的年份再缴纳所得税，故在负债还未终止的年份就形成了应纳税暂时性差异。
递延所得税资产及相关计算
二
递延所得税分为递延所得税资产和递延所得税负债。
递延所得税资产是由可抵扣暂时性差异产生的。一般来说，可抵扣暂时性差异导致的结果是现在多交了税，而多交的税会在未来带来经济利益的流入（即少交税），从而形成一项资产。
计算公式为：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异*适用税率
会计分录为：借：递延所得税资产 贷：所得税费用--递延所得税费用
提示两点需要注意的，一是确认递延所得税资产时，除了要有可抵扣暂时性差异外，更为重要的是要以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。比如现在有100万的可抵扣暂时性差异，但经过计算，未来只有50万的应纳税所得额，那只能以50万为限来确认递延所得税资产，即确认50*25%=12.5万的递延所得税资产（假设未来税率不变，为25%）。如果未来企业一直是亏损的，那就不能确认递延所得税资产，谨防资产高估。
二是确认递延所得税资产时，适用的税率是未来的税率，不是当前的。如果企业在第二年申请成为了高新技术企业，那今年确认递延所得税资产的税率就应该为15%。
常见的可确认为递延所得税资产的项目见下图测算底稿：
应收票据、应收账款、其他应收款或预付账款账面上计提了坏账准备，因还没实际发生，税法不认可，不能税前扣除，需纳税调增，当期多交税，在未来可以抵扣，形成可抵扣暂时性差异，如果未来有足够的应纳税所得额，则可以确认递延所得税资产。
一般来说，实务中有坏账准备的企业都会确认递延所得税资产，计算时我们只需要卡准坏账准备的期末余额即可，期末余额乘以税率计算出递延所得税资产的余额，再看企业账面已有的递延所得税资产余额是多少，将二者差异做审计调整即可。
底稿中的计算过程演示如下：
税法规定，企业当年度的亏损可以向以后年度结转，用以后年度的所得来弥补，但最长不能超过5年，高新技术企业和科技型中小企业最长不得超过10年。
所以企业有还没过期的亏损的，在预计未来有足够的应纳税所得额可抵扣的前提下，需要确认递延所得税资产。
有些重资产的高新技术企业，刚成立没几年，前期产量不足，订单也不多，前几年都是处于亏损状态，而且亏损金额还不小。在对这种企业确认递延所得税资产时，最好要取得企业未来几年的经营计划或盈利预测文件，以判断企业是否在未来有足够的应纳税所得额来弥补这些可抵扣暂时性差异。
公允价值的变动，税法是不认可的，期末公允价值变动导致资产的账面价值小于计税基础的，需要确认递延所得税资产。
另外，递延所得税资产对应的科目不一定是计入当期损益，也可能计入“其他综合收益”，需要按情况区分。
《企业会计准则解释第 1 号》第九条规定：“ 企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外 ”。
比如母公司一批商品卖给子公司，成本100万，售价150万，假设子公司期末还未对外销售这批商品，合并报表层面的抵消分录为：
借：营业收入 150万
贷：营业成本 100万
存货 50万
借：递延所得税资产 12.5万
贷：所得税费用--递延所得税费用 12.5万
注意在确认合并报表层面的递延所得税资产时，如果交易双方的税率不一致，比如母公司税率15%，子公司税率25%，或者是反过来，适用的税率应为买方的税率，即本例中子公司的税率，原因同上。
在收到房屋预售款，但还未达到收入确认条件时，要先按照预计毛利额交税，待确认收入时，已交的这部分就可以抵扣，形成递延所得税资产。
例如2019年收到预售款100万，预计毛利率为10%，则需要先缴纳100*10%*25%=2.5万的所得税（假设不考虑其他税），这部分提前交的所得税，在2020年确认收入100万时，就不用再纳税了。所以在2019年形成了可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产2.5万。
这两个原理一样，没实际发生税法不认可，形成可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。
一般企业在收到政府补助时是当期一次性纳税的，而跟资产相关的政府补助或部分跟收益相关的政府补助，会计处理时先计入递延收益，再慢慢按期摊销进入损益。例如2019年收到与资产相关的政府补助100万，当年一次性纳税25万，假设根据资产的剩余年限摊销5年，2020年摊销20万计入其他收益科目，因为2019年已经针对100万交过了税，那摊销进2020年利润表的这20万就不用再交税了。2019年递延收益的账面价值为100万，计税基础为0，形成了一项可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产25万。
需要注意的是，政府补助在收到时是否有一次性交税是要找企业核实的，有的企业收到时一次性交了税，有的企业并没有，如果没有一次性交税，而是跟随会计处理按摊销一期一期交税的话，那就不存在可抵扣暂时性差异，不能确认递延所得税资产了。
如果企业的职工教育经费或广告宣传费在当期超标，无法全部税前扣除的话，超过的部分就会形成可抵扣暂时性差异，也需要确认递延所得税资产。
递延所得税负债及相关计算
三
递延所得税负债是由应纳税暂时性差异产生的。一般来说，应纳税暂时性差异导致的结果是现在少交了税，未来要补上，会在未来带来经济利益的流出，从而形成一项负债。
计算公式为：递延所得税负债=应纳税暂时性差异*适用税率
会计分录为：借：所得税费用--递延所得税费用 贷：递延所得税负债
常见的需要确认递延所得税负债的项目并不多，一般有这几个：
1、采用税收优惠政策加速折旧的固定资产，例如2019年底新购入固定资产，原值80万，会计上按直线法折旧，共4年，每年20万折旧进入利润表。同时税法有规定不超过100万的固定资产可以一次性税前扣除，企业选择适用优惠政策，则资产原值80万在2019年一次性税前扣除，当期少交80*25%=20万的所得税，但后面每一年需要对利润总额进行纳税调增（即每一年的20万折旧费用不能再税前扣除），于是形成了应纳税暂时性差异80万，需确认递延所得税负债20万。
2、以公允价值计量的金融资产，例如2019年购入一项交易性金融资产，账面价值100万，期末公允价值上升，账面价值变为120万，次年1月公司处置该项金融资产，价格为120万。
2019年期末，该资产账面价值120万（因公允价值变动，增加了20万），但税法不承认公允价值的变动，计税基础仍为100万，形成了20万的应纳税暂时性差异。2020年1月处置时，实际收回120万，此时公允价值变动的20万算是真正赚到了，要在2020年交税。但因这20万是2019年就形成的，所以在2019 年末，就要确认一项未来应交的税，即递延所得税负债20*25%=5万。
2019年末，该负债账面价值80万（因公允价值变动，减少了20万），但税法不承认公允价值变动，计税基础还是100万，形成了20万的暂时性差异。2020年1月支付80万终止了该项负债，本来是借了100万，但实际只归还了80万就清了这笔债务，公司赚了20万，所以20万是要交税的，在终止确认的年度交。但其实20万的收益在2019年就形成了，所以在2019 年末，就要确认一项未来应交的税，即递延所得税负债20*25%=5万。
递延所得税底稿
四
主要是明细表和测算表，底稿模板里都有，就不贴出来了。
关于测算表，上面写的内容掌握了之后，测算也很简单，主要就是把账面价值和计税基础填进去，差额乘以税率，计算出来的结果和账面递延所得税的未审余额进行对比，有差异做审计调整即可，另外上面也举了个坏账准备测算递延所得税资产的例子，那个看懂了，其他也应该会算了。
好了，今天就写到这里吧，可能是废话太多，一下子又4000 了，本来还想写下递延所得税的附注披露和会计利润与所得税费用调整过程，还是放到下次吧，写废了
。
所得税费用底稿完整的思维导图见下：