凡人说税：例解居民境外所得个税抵免之二-经营所得境外抵免的计算
《财政部 税务总局关于境外所得有关个人所得税政策的公告>(财政部 税务总局公告2020年第3号)规定：居民个人来源于中国境外的经营所得，应当与境内经营所得合并计算应纳税额。居民个人来源于境外的经营所得，按照个人所得税法及其实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用来源于同一国家（地区）以后年度的经营所得按中国税法规定弥补；
居民个人来源于一国（地区）的综合所得、经营所得以及其他分类所得项目的应纳税额为其抵免限额，按照下列公式计算：
来源于一国（地区）经营所得的抵免限额＝中国境内和境外经营所得依照本公告第二条规定计算的经营所得应纳税额×来源于该国（地区）的经营所得应纳税所得额÷中国境内和境外经营所得应纳税所得额合计
凡人以为，居民个人取得境外经营所得个人所得税抵免的实质，就是居民个人从境内、境外两处以上取得经营所得的，在境内依法办理年度汇总申报，对境外取得的经营所得实际在境外缴纳的税款依法进行抵免。
总的来说，居民个人境外经营所得的抵免需要注意六方面的要点：
一是居民个人境内经营所得应当依法进行汇算清缴。
二是居民个人合并来源于境内、境外多处经营所得确定应纳税所得额后，适用5%-35%五级超额累进税率，进行合并申报；
三是居民个人来源于境内、境外的经营所得，应分别按照“收入-成本-费用-损失-以前年度待弥补亏损”后的余额确定应纳税所得额；
四是配比计算某一国家（地区）经营所得抵免限额，按照居民个人中国境内、境外经营所得应纳税所得额占比确定；
五是居民个人在境外某一国家（地区）经营亏损，不得抵减境内经营所得，只能在亏损所在国家（地区）以后年度的所得依法弥补，该国家（地区）经营所得应纳税所得额确定为0；
六是居民个人没有综合所得的，计算抵免限额时，应按照依法减除“费用6万元、专项扣除、专项附加扣除以及依法确定的其他扣除”前的应纳税所得额计算。
公式转换后表达如下：
1.有综合所得
境内、境外全部经营所得应纳税额=（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）×适用税率
某一境外国家（地区）抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）
2.没有综合所得
境内、境外全部经营所得应纳税额=（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额-60000-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除）×适用税率
某一境外国家（地区）抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（减除四项扣除前的境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）
居民个人在境外某一国家（地区）经营亏损，则该国家（地区）的经营所得应纳税所得额为0。
【案例1】有综合所得：
居民个人李某在中国境内投资成立了A个人独资企业（以下简称A企业），并在甲国、乙国按照当地法律规定个人从事经营活动。2019年李某境内、境外经营情况如下：
1.在境内A企业领取工资薪金12万元，A企业全年经营所得20万元，已预缴个人所得税5万元。
2.在甲国取得经营收入200万元，成本120万元，费用30万元，另外按照甲国税法规定实际缴纳所得税3万元，其他税费10万元。
3.在乙国取得经营收入140万元，成本80万元，费用25万元，另外按照甲国税法规定实际缴纳所得税6万元，其他税费5万元。
李某有一独生子女，2019年在初中二年级读书。李某自己也是独生子女，父母在2018年均超过60岁。2019年李某个人缴纳“三险一金”2万元。此外，2019年李某无其他按规定可申报的专项附加扣除。
李某2019年仅在境内有综合所得，除甲国、乙国经营所得外无其他境外所得。
【问题】：李某2020年1-3月份汇算清缴时，应补（退）个人所得税款多少元？
【解析】：
1.李某是中国境内居民个人，2019年有综合所得，其境内以及境外甲国、乙国取得的经营所得，依法合并计税，并对按照来源国家（地区）税法缴纳的所得税，限额抵免。因此，李某待抵免经营所得的所得税额为：甲国30000元。乙国60000元。
在甲国、乙国缴纳的其他税收不得抵免。
2.李某境内、境外全部经营所得应纳税额
来源于境内A企业的应纳税所得额=120000+200000=320000（元）
来源于甲国应纳税所得额=2000000-1200000-300000-100000=400000（元）
来源于乙国应纳税所得额=1400000-800000-250000-50000=100000（元）
境内境外全部经营所得应纳税所得额=320000+400000+100000=820000（元）
全部经营所得应纳税额=820000*35%-65500=221500（元）
3.李某在境内已预缴经营所得个人所得税额50000元
4.李某甲国、乙国所得税抵免限额
甲国家抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）=221500*400000/（320000+400000+100000)=108048.4（元）
大于甲国实际缴纳的所得税30000元，抵免限额30000元。
乙国家抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）=221500*100000/（320000+400000+100000)=27012.2（元）
小于乙国实际缴纳的所得税60000元，抵免限额27012.2元。
5.李某经营所得合并申报应补（退）税额
应补（退）税额=221500-50000-30000-27012.2=114487.8（元）
乙国未抵免税额=60000-27012.2=32987.8（元），可在以后5年内李从乙国取得的所得抵免限额有余额时抵免。
【案例2】无综合所得：
居民个人李某在中国境内投资成立了A个人独资企业（以下简称A企业），并在甲国、乙国按照当地法律规定个人从事经营活动。2019年李某境内、境外经营情况如下：
1.在境内A企业领取工资薪金12万元，A企业全年经营所得20万元，已预缴个人所得税5万元。
2.在甲国取得经营收入200万元，成本120万元，费用30万元，另外按照甲国税法规定实际缴纳所得税3万元，其他税费10万元。
3.在乙国取得经营收入100万元，成本80万元，费用25万元，另外按照甲国税法规定实际缴纳所得税1万元，其他税费5万元。
李某有一独生子女，2019年在初中二年级读书。李某自己也是独生子女，父母在2018年均超过60岁。2019年李某个人缴纳“三险一金”2万元。此外，2019年李某无其他按规定可申报的专项附加扣除。
李某2019年仅在境内有综合所得，除甲国、乙国经营所得外无其他境外所得。
【问题】：李某2020年1-3月份合并申报时，应补（退）个人所得税款多少元？
【解析】：
1.李某是中国境内居民个人，2019年有综合所得，其境内以及境外甲国、乙国取得的经营所得，依法合并计税，并对按照来源国家（地区）税法缴纳的所得税，限额抵免。因此，李某待抵免经营所得的所得税额为：甲国30000元。乙国10000元。
在甲国、乙国缴纳的其他税收不得抵免。
2.李某境内、境外全部经营所得应纳税额
来源于境内A企业的应纳税所得额=120000+200000=320000（元）
来源于甲国应纳税所得额=2000000-1200000-300000-100000=400000（元）
来源于乙国应纳税所得额=1000000-800000-250000-50000=-300000（元），经营亏损，合并申报时，来源于乙国的经营所得应纳税所得额按0元计。
境内境外全部经营所得应纳税所得额=320000+400000+0=720000（元）
全部经营所得应纳税额=（720000-60000-20000-3000*12)*35%-65500=145900（元）
3.李某在境内已预缴经营所得个人所得税额50000元
4.李某甲国、乙国所得税抵免限额
甲国家抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）=145900*400000/（320000+400000+0)=81055.56（元）
大于甲国实际缴纳的所得税30000元，抵免限额30000元。
乙国家抵免限额=境内、境外全部经营所得应纳税额×某国家（地区）境外经营所得应纳税所得额÷（境内经营所得应纳税所得额+全部境外经营所得应纳税所得额）=145900*0/（320000+400000+0)=0（元）
小于乙国实际缴纳的所得税60000元，抵免限额0元。
5.李某经营所得合并申报应补（退）税额
应补（退）税额=145900-50000-30000-0=65900（元）
乙国经营亏损300000元，可在乙国以后五个纳税年度内的经营所得弥补，未抵免税额10000，可在以后5年内李从乙国取得的所得抵免限额有余额时抵免。
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