【视角】海川 || 浅析破产企业“非正常纳税户”的解除流程
浅析破产企业“非正常纳税户”的解除流程
为进一步深化供给侧结构性改革，充分发挥破产程序在完善社会主义市场经济主体救治和退出机制中的重要作用，营造市场化、法治化、国际化营商环境，推动经济高质量发展，2020年2月25日，根据《中华人民共和国企业破产法》 《中华人民共和国税收征收管理法》等相关法律法规，重庆市高级人民法院、国家税务总局重庆市税务局颁布了渝高法〔2020〕24号 《关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见》，对企业破产程序中涉税问题提出相应意见。[1]
在纳税申报制度范围内的纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。[2]纳税对象为依法已向国家税务机关办理税务登记的纳税人，企业开立后必然会在税务机关办理税务登记，应依法承担纳税义务，破产企业虽然经营已不正常，但并未办理注销，仍属于纳税义务人，只是源于种种因素导致其状态为“非正常纳税户”。根据《破产法》第二十五条之规定，管理人接管破产企业后，应当履行勤勉尽责的职责，接管破产企业的事务，故税务上的问题也不例外，但其纳税处理定有特殊之处，主要体现在解除非正常户、开具发票及税务注销上，这些事项对于正常企业来说处理起来不算困难，但对于破产企业就比较麻烦了，近年来，法院和税务局也颁布出台了相关政策以疏通各方关系，简化办事流程。本文中，笔者将对导语中引入的《实施意见》在涉及解除非正常户的相应条款进行解读，并结合实践中的一些经验展开论述，以期与业界同仁相互探讨，共同进步，也希望能以个人的一些实践心得为大家排除部分疑难，提高工作效率。
一、案例分析
所谓“非正常纳税户” ，是指那些不是依法履行税务登记义务，不按规定办理纳税申报事宜的纳税人，其诸多形成原因及表现形式中有以下两种：一是纳税人已经解散、破产，但因怕麻烦等原因，既不办理工商登记注销手续，也不办理税务登记注销手续，长期“挂帐”，形成有“户”无申报的非正常现象。二是经营亏损业户。有些纳税户或因亏损或因迁移，突然停业，不办理注销登记手续，形成“名存实亡”的纳税户。破产企业绝大多数在进入破产程序之前就长期亏损，最终资不抵债，早已停止正常纳税，故往往会被税务机关归为“非正常纳税户”，这种情况下就需要管理人介入，解除非正常状态，以及处理后续事项。
笔者在实操中就遇到这种情况，A企业因资不抵债进入破产清算程序，现在资产处置阶段涉及到开票事宜，但企业因长期未申报纳税被税务机关纳入“非正常纳税户”，税盘也由于长期未使用、清理出现卡顿，此外，该企业办税人员早已离职，甚至连税务系统的账号密码都已遗失无法登陆，以上诸多因素严重影响了破产财产的处置变价。故为实际解决开票问题，加快资产处置，推进破产程序，管理人亟待解决的问题就在于“解除非正常纳税户；开具发票；以及后期会涉及到的税务注销”。
二、“解非环节”中《实施意见》
的实践性运用
破产法虽然规定了“临时表决权”规则，但是通过检索不难发现这一规则仅仅在破产法第五十九条进行了规定，在司法解释、最高院批复等其他规定中均未涉及，这就造成这一规则涉及的相关主体的权利义务范围与内容并不是十分明确，换言之，现有规则是存在一定不足的，而规则的不足造成的最大问题即是实践中法院、管理人、债权人在处理涉及临时表决权相关事宜时缺少明确的指引。具体而言，规则的不足可能造成以下几方面问题。
（一）解除“非正常纳税户”
渝高法〔2020〕24号 《关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见》第八款之规定：非正常户解除。债务人在人民法院裁定受理破产申请之日前被主管税务机关认定为非正常户，无法进行纳税申报、影响企业破产处置的，管理人应当向主管税务机关申请解除债务人非正常户状态，并提交人民法院受理破产申请裁定书、指定管理人决定书。管理人未全面接管债务人印章和账簿、文书的，应当向主管税务机关提交书面说明，并同时将说明送交人民法院备案。主管税务机关在收到管理人提交的解除债务人非正常户状态的申请书以及相关材料后，对存在税收违法行为的，应当依法予以处理。已全面接管债务人印章和账簿、文书的，管理人应当代表债务人就破产申请受理前的非正常户期间的纳税义务向税务机关说明。未全面接管债务人印章和账簿、文书的，在破产程序中管理人发现债务人在破产申请受理前的非正常户期间有纳税义务的，应当及时向税务机关报告。破产申请受理前的非正常户期间产生的罚款及应补缴的税款，由主管税务机关向管理人申报债权。申报完成后，主管税务机关依法解除其非正常户认定。
“非正常户”的解除是处理后续涉税问题的前提和基础，也是最困难的一步。因为企业如果是在非正常状态下，就相当于账户被冻结，想要开展下一步工作，必须要解除冻结。而破产企业被列为“非正常纳税户”不外乎就是长时间逾期纳税，既然原因找到了就对症下药，对于正常企业，只需要前往专管员处开具处罚单，然后去大厅缴纳罚金，再进行补充申报即可，破产企业的基本处理思路也一样，但难点之处就在于破产法在税务人员中的普及可能会不够及时全面，很多税务局的工作人员对这一块的接触和办理比较少，就会导致管理人与税务局的工作对接无法有效进行。对此，2020年2月25日，根据《中华人民共和国企业破产法》《中华人民共和国税收征收管理法》等相关法律、法规，重庆市高级人民法院、国家税务总局重庆市税务局颁布了渝高法〔2020〕24号 《关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见》，其中第八款对非正常户解除作了规定，管理人只需要带上人民法院出具的裁定书、决定书及破产企业公章前往主管税务机关，由税务机关开具处罚单，查明逾期未申报的税种及期限，再前往报税大厅缴纳罚金、对以往逾期申报的税款进行补充申报，最后联系专管员进行解非即可。这里需要注意的是，要明悉破产企业属于何种企业类型，如果企业是小规模纳税人，则企业所得税和增值税及附加都是按季申报，所得税每年还需要进行年报；如果企业是一般纳税人，企业所得税仍是按季申报，每年进行年报，增值税及附加需要月报。笔者在实践处理过程中了解到，如果破产企业在欠税期间若并没有产生实际税费，那么小规模纳税人的补充申报可以在申报大厅进行一键零申报，处理起来就比较简单了。但是一般纳税人就无法一键零申报，必须每个月填表申报，这样工作量就会较大，特别是企业未申报的期数很多的情况，故这里建议管理人在查明需要补充申报的税种及期限后，自行在电子税务局下载申报单，填好后再带去申报大厅一次性处理，避免重复排队办理，提高办事效率。补充申报完成后再次联系专管员对非正常户进行解除即可。笔者在处理过程中还遇到一个问题，就是专管员系统中非正常户的未申报税种及期数，与申报大厅工作人员系统中调出的数据存在差异，这就导致笔者补充申报出现遗漏，为此往返了多次，效率十分低下，故建议以专管员系统中的数据为准，因为只有专管员系统中违规的数据清理完毕，系统才能推到下一步解非的流程。
渝高法〔2020〕24号 《关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见》第九款之规定：发票使用。在企业破产程序中因履行合同、处置债务人资产或者继续营业确需使用发票的，管理人可以以企业的名义按规定向主管税务机关申领开具发票或者代开发票。
管理人应当妥善管理发票，不得发生丢失、违规开具等情形，违反《中华人民共和国发票管理办法》等法律法规的，税务机关应当按相关规定进行处理。
解非的“地基”打好后，就是核心的开票阶段，但只要企业的纳税人状态转为正常，开票就很容易了，按照一般正常企业的操作流程进行即可，只是管理人需要向主管税务机关通报一下，一般来说如若企业以前开过发票，现也可以由管理人以企业名义自行开具发票。这里需要注意的是，管理人应谨慎履行其监管职责，妥善保管发票，不得丢失、违规开具发票等，否则要依法承担违规责任。
渝高法〔2020〕24号 《关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见》第十五款之规定：简化税务注销流程。管理人在向市场监督管理部门申请企业注销登记前应当持人民法院终结破产程序裁定书向税务机关办结税务注销手续。对于税务机关依法参与破产程序，税收债权未获完全清偿但已被人民法院宣告破产并依法终结破产程序的债务人，管理人持人民法院终结破产程序裁定书申请税务注销的，税务机关应当及时出具清税文书，按照有关规定核销欠税。
税务注销就只针对破产清算企业了，毕竟破产重整中企业还将继续存留持续经营。破产清算程序进入终结阶段，即表示该破产企业“寿终正寝”，需要办理税务注销，笔者参与的该项目暂未进入终结阶段，故还没办理税务注销，但根据政策规定可知，管理人只要持人民法院终结破产程序裁定书向主管税务机关申请办理税务注销，税务机关应出具淸税文书，核销欠税，最后办理税务注销。
三、建议
以往由于缺乏正式性的文件，或普及度较低，管理人在与税务机关接洽时困难重重，该实施意见的颁布大大便捷了管理人解决破产企业涉税问题的工作。在对相关政策法规的实践运用中，笔者与税务机关取得了有效沟通，切实提高了工作效率。但另一方面，在实操中仍发现存在一些问题，本人将提出一点拙见，以期推动政策的进一步完善，提高办事效率，推动破产程序进程。
（一）各部门加强专门性的知识培训，提高普及率。
管理人应提高自身工作素养，加强相关税务知识的学习，避免在遇到问题时无从下手；税务机关也应强化《破产法》在税务上的培训普及。
（二）各地立法部门还应进一步完善相应政策法规，拓宽适用范围。
该实施意见仅是重庆市高级人民法院、国家税务总局重庆市税务局联合颁布实施的，适用范围有限，部分地区对这方面的重视程度并不高，在立法和知识普及方面仍有欠缺，故各地立法部门应加强立法工作，缩小地区间的差距，争取制度更加完善，并在全国范围内推广适用。
结语
2021年2月25日，国家发改委牵头顶层设计，颁布出台了“关于推动和保障管理人在破产程序中依法履职进一步优化营商环境的意见”[3]其中第五条规定 “便利破产企业涉税事务处理”，要求税务部门应保障破产企业必要发票供应，依法核销破产企业欠缴税款，便利税务注销，支持企业纳税信用修复，落实重整与和解中的所得税税前扣除政策。该意见在全国范围内通用，解决了区域性立法进度不协调的问题，这在法规政策上极大地便利了管理人工作，可谓是破产进程上的一大进展，也是各方所喜闻乐见之事。现如今国家相关部门为破产事业所涉各方开了绿灯，我们就更应该充分运用相关政策，最大程度地发挥其在实务中的作用。
[1]渝高法〔2020〕24号“关于企业破产程序涉税问题处理的实施意见”
[2]《中华人民共和国税收征管法》
[3]“关于推动和保障管理人在破产程序中依法履职进一步优化营商环境的意见”
作者：姜佳利，毕业于西南政法大学，获得管理学学士学位。具备初级会计专业技术资格证书，证券、基金、银行从业资格证。目前参与“上宏系”“银星系”“天奇地产系”“泰熙”“先河”等项目的破产重整、清算工作，具有一定的实践经验。