凡人说税：六个要点例解广告费和业务宣传费支出税前扣除

近日，财政部、税务总局印发《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项的公告》（财政部　税务总局公告2020年第43号），将广告费和业务宣传费支出税前扣除政策延续到2025年12月31日。企业在生产经营过程中，需要通过一定的媒介、载体和形式，进行广告和业务宣传，以达到推介企业和产品、促进销售的目的。企业在广告和业务宣传活动中，支付的费用就是广告费和业务宣传费。随着信息化多媒体的发展，企业的广告和业务宣传的活动越来越形式多样，广告和业务宣传的边界也越来越模糊。不过，两者都有一个共同的特点，都是以宣传企业、以及企业的产品和服务为目的。在企业所得税中，将企业实际发生的、符合条件的广告费和业务宣传费作为一项合理费用项目准予在企业所得税前扣除，合并计算确定扣除标准，在不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。《企业所得税法实施条例》第四十四条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业发生的广告费和业务宣传费在企业所得税前实行限额内据实扣除，需要关注以下六点：一：扣除比例按行业不同分为三档依据《企业所得税法实施条例》和《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号、财政部　税务总局公告2020年第43号）的规定，实务中，企业广告费和业务宣传费的扣除限额的计算比例可分为三档：30%，15%，0%。其中：自2016年1月1日起至2025年12月31日止，对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外的一般企业：发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。需要注意的是：烟草企业除烟草以外的广告费和业务宣传费支出，按照一般企业，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。二：年度扣除限额计算基础包括视同销售收入广告费和业务宣传费的年度扣除限额的计算基础是企业当年的销售（营业）收入，《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函[2009]202号）进一步规定，当年销售（营业）收入，还应包括企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的视同销售（营业）收入额。但是，对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，仅可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额，不能作为广告费和业务宣传费的计算基础。三：广告和业务宣传费的扣除是一项时间性差异《企业所得税法实施条例》规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费，在纳税年度广告费和业务宣传费扣除限额内准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。对于超过部分的扣除，和职工教育经费的扣除一样，不设定扣除年限，持续扣除到扣完为止。【案例一】A公司是一个日用家电的制造企业，2019年销售收入合计1.2亿元。2019年5月开办一次百城联展活动，将公司活动展示产品全部依法进行扶贫捐赠，捐赠产品市场价格200万元。该公司2019年共发生广告费2000万元、业务宣传费500万元。该公司2018年结转以前年度未扣除广告费和业务宣传费300万元。该公司2020年全年销售收入1.5亿，当年发生广告费800万元、业务宣传费200万元。【问题】A公司2019年、2020年企业所得税前可扣除广告费和业务宣传费金额。【解析】1.2019年2019年待扣除广告费和业务宣传费=上年结转未扣除金额+本年发生额=300+2000+500=2800（万元）2019年度广告费和业务宣传费扣除限额=本年销售（营业）收入*15%=（12000+200）*15%=1830（万元）2019年企业所得税前可扣除广告费和业务宣传费1830万元，结转未扣除广告费和业务宣传费=（2800-1830）=970（万元），在以后年度扣除。2.2020年2020年待扣除广告费和业务宣传费=上年结转未扣除金额+本年发生额=970+800+200=1970（万元）2020年度广告费和业务宣传费扣除限额=本年销售（营业）收入*15%=15000*15%=2250（万元）2020年企业所得税前可扣除广告费和业务宣传费1970万元，本年无结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费。四：区别广告费和业务宣传费与赞助费及其他费用企业所得税中，不具有广告性质的赞助支出不得税前列支。在广告费和业务宣传费扣除中，要注意与赞助费支出区别。因此，判断一项费用是赞助费还是广告费和业务宣传费，取决于该项费用是否具有广告或者业务宣传的性质。主要看：一是费用支出的合同是不是有偿双务合同。如果企业对外支出费用属于单方面赠予，而未约定对方必须履行对外推介、宣传义务的，不能认为是广告费和业务宣传费的支出。二是费用支出的相对方是否广告经营者或广告发布者。三是是否通过一定媒介和形式推介产品或服务。推介宣传的对象是费用支出方自身或是其产品和服务，如果费用的支出不能带来直接或间接表现企业所提供的产品或服务的结果，也是非广告费和业务宣传费的支出。【案例二】某公司赞助第三方活动，要求对方在活动中展示该公司的标识和形象信息，公司会计核算计入赞助费科目。【问题】此类支出能否作为广告费和业务宣传费支出税前扣除？【解析】《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》规定，企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质赞助支出不得从税前扣除。对于宣传企业的产品或形象具有广告性质的赞助支出，属于与企业取得收入直接相关的支出，作为广告费和业务宣传费支出从税前扣除。该公司赞助第三方活动如果是为了宣传企业的形象，具有广告性质，可以作为广告费和业务宣传费支出从税前扣除。另外，企业为宣传本企业的产品或服务，通过第三方平台进行宣传，第三方平台公司收取的开票内容为信息推广服务费的支出，实际也是企业为宣传本企业的产品、服务或形象发生的支出，也应作为广告费和业务宣传费支出，在规定的比例内税前扣除。五：关联企业间广告费和业务宣传费的分摊《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号、财政部　税务总局公告2020年第43号）的规定，对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。【案例三】A公司和B公司是关联企业，根据双方签订的广告宣传费分摊协议，A公司在2019年发生的广告费和业务宣传费的40%应归集至B公司扣除。2019年A公司年销售（营业）收入3000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为600万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%。2019年B公司销售收入为6000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为1200万元（不含从A公司分摊的广告费和业务宣传费），其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%。【问题】计算A、B公司分摊后可税前扣除的广告费和业务宣传费【解析】1、A公司2019年广告费和业务宣传费的税前扣除限额=当年销售（营业）收入×15%=3000×15%＝450（万元）；按照分摊协议，分摊到B公司的广告费和业务宣传费扣除限额=450×40%＝180（万元）；A公司应分摊广告费和业务宣传费扣除限额=450－180＝270（万元）；A公司实际支付的广告费和业务宣传费600万元，按分摊比例分配，A公司应分摊360万元，B公司应分摊240万元。A公司实际分摊的360万元，超过扣除限额270万元，只能扣除270万元，结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费=360-270＝90（万元）。2、B公司B公司当年广告费和业务宣传费的税前扣除限额=当年销售（营业）收入×15%=6000×15%＝900（万元）；按照分摊协议从A公司分摊的广告费和业务宣传费240万元，分摊的扣除限额180万元；B公司本年度实际待扣除的广告费和业务宣传费=1200+240=1440（万元）B公司本年度实际广告费和业务宣传费合计扣除限额=900＋180＝1080（万元）；当年可扣除广告费和业务宣传费1080万元，结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费=1440－1080＝360（万元）。六：企业筹建期间的扣除企业筹建期间发生的广告费和业务宣传费的扣除，全额记入企业筹办费，按照企业筹办费的扣除规定，在企业所得税前扣除。《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)：企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。相关链接：凡人划重点！广告费和业务宣传费支出税前扣除政策再延5年