项目竣工后发生的支出能否计入土地增值税扣除项目？

　　税中望月：房地产企业项目竣工验收备案与企业所得税和土地增值税均有密切关系，企业所得税明确竣工验收备案即视为开发产品“完工”，需要计算实际毛利与预计毛利的差额调整当期应纳税所得额;土地增值税有些省市规定“竣工验收备案后所发生的成本费用不得扣除”。

　　竣工验收备案并不表示整体项目已彻底完结，企业所得税视为“完工”即非真正意义上的完工，只是确认一个时点来补征企业所得税，以防止企业无限期延迟纳税。土地增值税若以此为时点截止成本费用发生，不允许计入土地增值税扣除项目有失公允。

　　竣工验收备案后还有可能发生的成本费用包括：

　　竣工验收备案前已签订的合同，工程完结，发票未全部开具，付款未完全支付，竣工验收备案后取得发票。【理应允许扣除】

　　竣工验收备案后签订合同，发生成本、费用。局部装修装饰、维修、保养、室外绿化、景观小品、健身器材、车库出入口调整等，对于竣工验收备案几无影响，锦上添花。【理应允许扣除】

　　开发间接费用。没听说没见过竣工验收备案后项目再也不发生费用的情况，项目产品交付前，必要人员还是要有的，一句话不允许扣除略显粗暴。【需要具体分析适当扣除】

　　竣工验收备案后补缴出让金、契税，还好没听说不允许扣除的。

　　竣工验收备案后开发商与施工单位发生法律诉讼、法律仲裁等，需增补工程款给施工单位，也仍属于与项目相关的成本支出。【理应允许扣除】

　　土地增值税清算时，房地产项目一般均已竣工验收很久，多数产品已交付，确认截止时点以清算受理时点为宜，以85%交付比例时点也较为妥当。

　　以下案例分析来自网络，老樊接受观点2，观点1代表了税局一方。

　　基本案情

　　A公司所开发M项目竣工备案登记的时间是2018年7月23日。2019年1月份签订了一份大门建设合同，拟对小区新增3号门出口和4号车库出口。现A公司正在进行土地增值税清算，对3大门和4号车库出口的支出能否计入开发成本产生了分歧：

　　观点1：

　　不可以计入房地产开发成本。该观点认为项目既然已经竣工，说明项目所有应当发生的支出已经发生，最多只能说存在未开票或者未付款的情形，但不应该再新增发生相应的开发成本。

　　观点2：

　　可以计入房地产开发成本。该观点认为，对于竣工后发生提高小区品质或者不影响项目竣工备案的支出，实质上还是构成房地产开发成本，不能因开发成本发生的时间点来确认某项支出是否构成房地产开发成本。

　　建设工程竣工验收备案是指建设单位在建设工程竣工验收后，将建设工程竣工验收报告和规划、公安消防、环保等部门出具的认可文件或者准许使用文件报建设行政主管部门审核的行为。项目只要满足验收条件即可取得备案登记证，对于竣备后发生的不影响竣备验收的成本或者在满足验收条件成本的基础上品质“升级”支出的合理支出，还是属于与开发项目直接相关的成本支出，可以计入房地产开发成本。

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　　2014年2月的解析——

项目竣工后取得发票何时税前扣除?

　　桃子所在的天道房地产公司开发的耀华家园项目2012年10月已经完工交付业主入住，2012年结转了开发产品成本30000万元，其中包含了已经结算但是尚未取得施工单位发票的成本5000万元，2012年企业所得税汇算清缴时，税务师事务所为其做了纳税调整。2013年12月，桃子收到了施工单位开具的5000万元发票，结果税务师事务所的审计鉴证人员告诉她这部分发票不能在2013年扣除，并告诉她这笔费用要扣也是扣在2012年度，是这样吗?

　　回答这个问题，我们要先看一下桃子的会计处理：

　　2012年预提未取得发票成本(单位：万元，下同)

　　借：开发成本 5000

　　贷：应付账款——预提 5000

　　2013年收到发票时

　　借：应付账款——预提 5000

　　贷：应付账款——施工单位 5000。

　　就是说，2013年取得的5000万元发票，会计处理上是不计入成本费用的，否则该公司就可能多计成本，重复税前扣除。

　　再看2012年所得税汇算清缴税前扣除的纳税调整。根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009〕31号)第三十二条第(一)项规定，出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。即2012年所得税税前可扣除的成本可以包括尚未取得发票的成本为30000×10%=3000(万元)。根据国税发〔2009〕31号文件第三十四条规定，企业在结算计税成本时，其实际发生的支出，应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。该公司2000万元(5000-3000)预提成本在2012年不能扣除。但是根据此规定，可以在取得发票的年度扣除。桃子的疑惑是2013年取得发票，尚未税前扣除的成本2000万元，是否可以在2013年扣除呢?

　　回答也是否定的。

　　根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第六条规定，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。若2012年第15号公告未发布，适用国税发〔2009〕31号文件第三十四条规定，该公司2012年度尚未扣除的成本2000万元取得发票后，可以税前扣除在取得发票年度即2013年度;在2012年第15号公告发布后，该公司2012年度尚未扣除的成本2000万元取得发票后也只能追补扣除在完工结算年度即2012年度。

　　需要提醒的是，假如该公司2012年度完工结算预提成本5000万元，但是到2018年度之后方取得发票，那么这部分成本取得发票，超过5年期限，按规定也将不能扣除。

　　作者：樊剑英 刘学勇