新收入准则下附有销售退回条款销售的财税处理及纳税调整

新收入准则下附有销售退回条款销售的财税处理及纳税调整

彭怀文

附有销售退回条款的商品销售,是指购买方依照有关协议规定的条件,可以在一定期间内退货的销售方式。

一、附有销售退回条款销售的会计处理

《企业会计准则第14号——收入》(2017版)第三十二条规定,对于附有销售退回条款的销售,企业应当在客户取得相关商品控制权时,按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额(即,不包含预期因销售退回将退还的金额)确认收入,按照预期因销售退回将退还的金额确认负债;同时,按照预期将退回商品转让时的账面价值,扣除收回该商品预计发生的成本(包括退回商品的价值减损)后的余额,确认为一项资产,按照所转让商品转让时的账面价值,扣除上述资产成本的净额结转成本。每一资产负债表日,企业应当重新估计未来销售退回情况,如有变化,应当作为会计估计变更进行会计处理。

上述规定的会计处理,归纳如下:

二、附有销售退回条款销售的税务处理

对于附有销售退回条款的销售,税法上并无专门的规定。

在税法上无论附有销售退回条件售出的商品是否退回,均在商品发出时全额确认收入,计算缴纳增值税和所得税应税收入。对于退货实际发生时,才冲减增值税计税依据和企业所得税应税收入。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008)875号)规定,企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。因此,税务处理上要求企业在商品销售时全部确认收入并全部结转成本,实际发生退货时冲减当期收入和成本。故在新收入准则下销售时将会形成税会差异。

三、实务操作案例

【案例-1】附有销售退回条款的商品销售财税处理及风险管理

甲公司为增值税一般纳税人(增值税税率为16%),企业所得税率为25%。甲公司于2019年12月10日将一批商品销售给利君公司,销售价格为100万元(不含增值税),商品销售成本为80万元。根据双方签订的协议,利君公司在收到货后3个月内不满意有权退货,按以往的经验估计退货的可能性为10%。截止2019年12月31日商品已发出,款项尚未收到,增值税专用发票已开具。

假定甲公司适用2017版收入准则,退货发生不会对商品价值产生减损,税率13%。

问题:甲公司2019年所涉及账务处理与纳税调整

1.会计处理

发出商品时:

借:应收账款 113万元

贷:主营业务收入 90万元(100*90%)

预计负债——预计退货款 10万元(100*10%)

  应交税费——应交增值税(销项税额) 13万元

同时结转成本:

借:主营业务成本 72万元(80*90%)

应收退货成本 8万元(80*10%)

贷:库存商品 80万元

2.税会差异分析

无论是或有负债,还是销售退回的估计,在没有实际发生时税务一律不予认可。因此,会计处理确认的销售收入冲减需要通过纳税调整来进行修正回去。

3.2019年企业所得税申报表的相关填报

第一步:填写《A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》。见表-1:

第二步:填写《A105000纳税调整项目明细表》,如表-2:

4.税务风险说明

(1)直接通过《A105000纳税调整项目明细表》的"收入类调整项目"和"扣除类调整项目"的"其他"项目进行调整,而不通过《A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》的"视同销售"的"其他"项目调整。

(2)遗漏预计退货冲减收入的纳税调整。

(3)将实际退货当成估计退货进行纳税调整。

5.企业后续风险管理

针对案例中所述情况,企业在正确填报申报表的同时,还应做好后续风险管理工作。

(1)登记税会差异及纳税调整台账,说明纳税调整的原因;

(2)如果附带退货条件的商品销售经常发生,设置单独的估计退货明细账;

(3)检查收入明细账,注意将实际退货与估计退货进行区分。既要避免多调整,也要避免少调整。

(4)在次年实际退货发生后,应及时进行会计处理,并对或有负债进行调整处理。在次年所得税汇算申报时将上年度的估计退货进行反调整。

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