上游税局发来虚开协查函，下游企业这样应对可以实现不补税
近期，某出口企业因取得“已证实虚开”发票被税务机关稽查，委托华税提供专项税务咨询。该案件反映出贸易型出口企业面临的较为常见的风险：即由于供货方开出发票被证实虚开、供货方生产能力存疑、供货方走逃失联等，出口企业受到牵连。那么，上游企业所在地税务机关发出《税务协查通知书》、《已证实虚开通知单》，受票方税务机关能作出不同认定，得出业务真实的相反结论么？受票方企业必须要补缴税款么？真实列支的成本还能扣除么？以下以我们代理的实际案例作为切入，对上述问题予以分析。
一案情简介
（一）基本交易情况
G省某公司为肠衣加工企业，其实际控制人刘某联系S省乙公司马某，撮合乙公司与同在G省的多家出口企业之间的购销交易，其中，本案我们代理的出口企业之一甲公司与乙公司的交易模式为：甲、乙公司通过邮件、电话等方式就货物采购达成一致，货物由乙公司安排运输，甲公司提前与货代公司联系订舱，并将《入仓单》通过乙公司反馈至承运人，作为货物入仓、交接凭据，随后由报关公司开箱拍照、验货、将报关单等资料交与甲公司，甲公司申请出口退税。
甲公司共计从乙公司取得进项发票价税合计近6000万元，税额900余万元，申请并完成退税800余万元。
（二）供货地A市税务机关发来《税收违法案件协查函》、《已证实虚开通知单》
2020年5月，乙公司所在地S省A市税务局稽查局，向甲公司所在地G省B市发来《税收违法案件协查函》、《已证实虚开通知单》，且乙公司以涉嫌虚开增值税专用发票罪，已进入刑事司法程序。
（三）税务机关向甲公司下发《税务检查通知书》，对甲公司出口退税事宜开展税务稽查
二税务机关初步意见：对已退税款800余万元予以追回
税务机关认为：
根据国家税务总局公告2013年第12号第五条、2019年第38号第三条的相关规定，甲公司取得的用于申报退税的增值税专用发票，应将发票对应的已退税款追回，要求甲公司退回已退税款800余万元。是否构成恶意取得虚开增值税专用发票，并视同内销征税，待进一步调查。
三陈述申辩：甲公司已退税款应当退回么？企业所得税需要补缴么？
（一）甲公司提供的证据资料能够证明与乙公司的购销交易真实发生，乙公司为抵消税负虚增进项的部分与甲公司无关，2014年第39号公告也明确了本案乙公司向甲公司开具发票不构成虚开
接受甲公司委托后，我们首先对甲公司涉案发票相关的出口业务开展进行全面了解，将甲公司出口退税涉及的全部交易流程予以梳理，并将证明各环节交易事实的证据资料列出清单后装订成册，将甲公司出口业务的事实撰写书面陈述、申辩意见，向税务机关提交。包括：
1、甲公司采购环节真实，有《购销合同》、《收付款凭证》
2、甲公司与货代公司签订的《订舱合同》、货代公司反馈至甲公司，并最终反馈至乙公司委托承运方的《入仓单》能辅证采购、出口货物真实性
3、报关公司开箱验货留存的照片，辅证货物出口真实性
取得进展：以报关单为依据，回溯业务链条，并将各环节证据资料梳理，税务机关对交易真实性不再质疑，认可甲公司不构成恶意取得虚开，拟将甲公司定性为善意取得虚开增值税专用发票，仍需补税。
（二）供货地税局A市税局应就乙公司“已证实虚开”承担举证责任，未提供证据支撑的，B市税局应当认定业务正常，定性甲公司“善意取得”事实不清、证据不足
我们向B市税务机关提出：
（1）甲公司提交的证据已经能够证明甲乙之间货物交易真实，且税务机关也认可。那么如果认定甲公司是善意取得虚开的增值税专用发票，A市税务机关应当承担证明甲公司开出发票属虚开的举证责任，所发来《已证实虚开通知单》应当附证明构成虚开的详细证据资料。B市税务机关无法知晓乙公司开出的发票是否为非法取得或无货物所有权而虚开给甲公司， A市税务机关仅发来《已证实虚开通知单》的结论，税收违法案件协查函中也无证实乙公司虚开的货物、资金流向的相关证据，仅是由乙公司虚增进项而推定虚开销项，“已证实虚开”事实不清、证据不足，B市税务局亦不能定性甲公司“善意取得”虚开增值税专用发票，而应就已经核查的这部分业务回函“业务正常”。
（2）就国家税务总局2014年第39号公告与税务机关沟通，乙公司虚增进项部分与本案开给甲公司之间的发票是否属虚开，不相关。乙公司所属A市税机关发来的《税收违法案件协查函》存在逻辑错误，并非乙公司虚增进项后对外虚开，而是乙公司真实销售给甲公司货物，产生了税负，有虚开进项的动因，因此虚开农产品收购发票冲抵成本、偷逃税款。而根据2014年第39号公告，乙公司虚增进项，但卖给甲公司的货物票、货、款一致的，不属于虚开。
取得进展：税局拟就该意见重新讨论，暂不要求乙公司退回已退税款。
B市税局发来《税务事项通知书》，要求甲公司提供《无法补开发票的证明》，对已证实虚开发票对应成本部分，允许企业税前扣除
甲公司梳理提交的业务资料能够证明，该部分业务真实发生，证明相应支出真实发生的合同、银行付款凭证、货物出入库凭证等，前期已经提交至税务机关，因此，根据国家税务总局公告2018年第28号规定，企业能够提交证据证明相关业务真实发生的，可以在发生年度税前扣除。
四案例引申：业务真实的受票企业，面对《已证实虚开通知单》，应如何抗辩？
（一）甲公司面临的风险：乙公司已证实虚开事实清楚、证据充分的，现行规定下甲公司仍需退回税款
我们在处理甲公司税务稽查案例中了解到，该案乙公司已经以涉嫌虚开被追究刑事责任，乙公司销售货物，实际可能为丙公司所有，A市税务机关也认为，丙公司与甲公司同在G省，货物实际是由丙公司所有，却先运输至乙公司，由乙公司代替丙公司对外开具发票，乙公司收到货款后，扣除3.5%-4%比例的开票费，将货款回流至丙公司个人账户。同时，为抵消对外虚开产生税负，而虚增进项。
如果A市税务机关有证据证实货物并非乙公司所有，而仅有乙公司代开发票，则甲公司在货物交易中，因对该事实不知情且未参与，认定为善意取得虚开增值税专用发票，此时，甲公司仍然存在被追回已退税款的风险。
（二）企业所得税以支出发生的真实性、关联性、合法性为原则，不以增值税专用发票作为唯一扣除凭证，而增值税与出口退税，以增值税专用发票作为抵扣与退税凭据
增值税以票控税的征管体制，将增值税作为进项税额抵扣或申报出口退税的抵扣凭证，而发票被证实虚开，则即使受票方业务真实，依然需要进项转出，出口企业则需退回已退税款。而企业所得税成本、费用的扣除凭据多元化，更加关注的是支出本身发生的三性，有其他凭证或资料能够证明业务支出真实发生，仍然可以扣除。
因此，税务机关允许善意取得的虚开发票作为成本扣除，而不认可增值税的抵扣和退税。
（三）《已证实虚开》不应作为出口企业的杀手锏，受托协查的税务机关应审视“已证实虚开”是否事实清楚、证据充分
在前引案件中，我们向税务机关提交了关于本案法律适用的意见，提出税收违法案件的协查，受票方税务机关应当根据自己查明的案件事实，作出认定。而对于开票方开出发票是否存在其他违法行为，是否为虚开发票，税务机关无法调查，定性“善意取得”看似是对企业的网开一面，实则企业要面临补缴税款、进项转出的沉重负担。此时，开票方税务机关所开来的《已证实虚开通知单》究竟是否成立，开票方对销售的货物究竟是否有所有权，是否符合39号公告的3个条件，都关系着无辜的受票方是否要受到牵连。因此，提请税企关注，已证实虚开不是杀手锏，认定虚开的证据是否充分才是税企应当关注的重点。
（四）出口企业应防范由供货方业务不实、虚开发票、走逃失联带来的经营风险，注重业务链条全环节的证据资料留存
供货方与出口企业之间的购销交易真实性，除本环节交易资料可以证实外，货物运输至海关监管区与出口企业之间，就货物实际已完成交接的相关凭证，也是业务真实发生的重要证据。
1、应当注重备案单证及各环节交易资料的留存。
2、税务机关开展检查时首先调取的即为企业的备案单证资料，提交至税局的资料应当留存完整电子版，有条件的企业还应当留存完整的纸质版。
3、供货方企业所在税务机关开来《税收违法案件协查函》的，受票方税务机关应当按照税务稽查程序，对受票方企业开展调查，并根据“事实清楚、证据确实充分、适用法律正确”的要求，对委托协查的文书及后附证据资料予以审视，不枉不纵，以客观公正的调查结果，判定受票方应当承担的责任。
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