【土增清算系列】（七）项目管理费VS委托代建费的土地增值税清算成本扣除原则
土地增值税清算项目管理费/委托代建服务费用的税务处理：（一）针对土地增值税清算，目前税务总局层面并没有明确规定对于项目管理服务费、委托代建服务费该做如何处理，根据中国税务报部分专家观点，开发间接费用针对的是【企业内部独立核算单位】为开发产品而直接组织、管理开发项目发生的费用。但不包括支付给项目管理公司的项目管理费和工程监理费。（二）但在土地增值税清算时，部分地方税务机关规定房地产开发企业委托第三方公司进行房地产项目开发管理，支付的有关项目管理费用，【1】能证明直接属于该开发项目、贯穿于工程开发建设的全过程，【2】且在财务核算时与行政管理部门、财务部门及销售部门发生的管理费用、财务费用及销售费用分开核算的，【3】经主管税务机关审核后，允许作为开发间接费用予以扣除。税收实务过程中，建议直接查找当地关于项目管理服务费、委托代建服务费相关政策规定，或直接咨询当地主管税务机关。
1、项目管理服务费：
由于房地产开发公司不具相应的管理、技术、组织经验及能力，从而将项目的开发建设交由具有开发建设能力的集团公司代为管理组织该项目的开发建设，在施工过程中的组织与管理及具体的项目开展与监督均由集团公司来完成。集团公司与工程管理团队成员签订劳动合同，并且由集团母公司发放职工薪酬。集团公司与项目公司签订房地产项目管理服务合同，并由项目公司给集团母公司支付项目管理服务费用，并由集团母公司给项目公司开具项目管理服务的税务发票。
2、委托代建服务费：
由于项目开发主体不具相应的管理、技术、组织经验及能力，从而将项目的开发建设交由具有开发建设能力的公司代为管理组织该项目的开发建设，在施工过程中的组织与管理及具体的项目开展与监督均由代建公司来完成。项目开发主体将支付项目管理费或委托代建服务费给到代建公司，代建公司开具相应的服务费发票给到项目开发主体。
【解读】
不管是站在项目开发主体还是站在代建公司角度，此种业务合作开发模式在企业所得税方面知道满足非关联方的市场定价需求，能够取得合规的票据，这样子处理完全是没有问题的，而且对双方而言这种开发模式都有利，能够达成合作共赢的效果。那么在土地增值税上呢？土地增值税需要根据当地税务政策规定来具体分析判断。
《土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕6号）规定，开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
Q：房地产开发公司没有自己的工地管理人员，支付给项目管理公司的项目管理费能否在土地增值税清算时扣除？另外支付的工程监理费能否在土地增值税清算时扣除？
A：根据上述规定，开发间接费用针对的是【企业内部独立核算单位】为开发产品而直接组织、管理开发项目发生的费用。但不包括支付给项目管理公司的项目管理费和工程监理费。【2012年度中国税务报观点】
【解读】
针对土地增值税清算，目前税务总局层面并没有明确规定对于项目管理服务费、委托代建服务费该做如何处理。在土地增值税清算时，建议直接查找当地关于项目管理服务费、委托代建服务费相关政策规定，或直接咨询当地主管税务机关。
（二）地方层面政策规定
1、广州税务：
（1）《广州市地方税务局关于印发土地增值税清算工作若干问题处理指引[2012年修订版]的通知》（穗地税函[2012]198号）
第十条规定，关于房地产开发企业开发间接费用计算扣除的问题
(一)开发间接费用应是房地产开发企业直接组织、管理各开发项目实际发生的费用，行政管理部门、财务部门或销售部门等发生的管理费用、财务费用或销售费用不得列入。
(二)开发间接费用与开发费用中的管理费用应按照有关企业会计准则或企业会计制度的规定区分并分别核算。如划分不清的，全部作为房地产开发费用，按规定的比例计算扣除。
(三)房地产开发企业同时开发不同房地产项目时，根据受益的项目扣除的开发间接费用应是各房地产项目直接发生的实际支出并取得合法有效凭证的费用。
第十二条规定，关于房地产开发企业的管理费用和销售费用计算扣除问题
(一)房地产开发企业将样板房独立于转让房地产以外单独建造的，其装修费用计入房地产开发费用；对在转让房地产内既作样板房又作为开发产品对外转让的，其样板房装修费用作为房地产开发成本的建筑安装工程费计算扣除。
(二)房地产开发企业发生的下列费用，应作为管理费用计算扣除：
1.委托第三方公司进行房地产项目开发管理，支付的有关项目管理费用(工程监理费除外)；
2.向上级公司缴纳的管理费；
3.转让房地产过程中缴纳的诉讼费；
4.为开发项目购买的商业保险。
(三)房地产开发企业向房地产管理部门缴纳的商品房预售款监督管理服务费，应作为销售费用计算扣除。
（2）《广州市地方税务局关于印发2014年土地增值税清算工作有关问题的处理指引的通知》（穗地税函[2014]175号）
第一条规定，关于家具家电成本的扣除问题
随房屋一同出售的家具、家电，如果安装后不可移动，成为房屋的组成部分，并且拆除后影响或丧失其使用功能的，如整体中央空调、户式小型中央空调、固定式衣柜橱柜等，其外购成本计入开发成本予以扣除。其他家具、家电（如分体式空调、电视、电冰箱等）的外购成本予以据实扣除，但不得作为加计20%扣除的基数。
第二条规定，关于项目管理费、境外设计费的扣除问题
房地产开发企业委托第三方公司进行房地产项目开发管理，支付的有关项目管理费用，【1】能证明直接属于该开发项目、贯穿于工程开发建设的全过程，【2】且在财务核算时与行政管理部门、财务部门及销售部门发生的管理费用、财务费用及销售费用分开核算的，【3】经主管税务机关审核后，允许作为开发间接费用予以扣除。对房地产开发企业委托境外设计公司发生的境外设计费，真实、合理且能提供合法、有效凭证的，允许扣除。
第三条规定，关于项目建设用地红线外支出的扣除总问题
纳税人为取得土地使用权，在项目建设用地红线外为政府建设公共设施或其他工程发生的支出，根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第（一）项确定的相关性原则，【纳税人如果能提供国土房管部门的协议、补充协议，或者相关政府主管部门出具的证明文件的】，允许作为取得土地使用权所支付的金额予以扣除。
【解读】
在国家层面，并未明确规定项目管理费是否可以在土地增值税前计入开发成本中进行加计扣除。原则上根据财法字〔1995〕6号的规定，房地产开发企业本身具有项目开发的资源和能力的，其委托第三方公司进行房地产项目开发管理，支付的有关项目管理费用是不能作为“属于直接组织、管理开发项目发生的费用”的开发间接费进行加计扣除的。
但是如果项目公司【1】能证明直接属于该开发项目、贯穿于工程开发建设的全过程，【2】且在财务核算时与行政管理部门、财务部门及销售部门发生的管理费用、财务费用及销售费用分开核算的，【3】经当地主管税务机关审核后，在地方层面也是可以作为开发间接费用予以加计扣除的。
需要提醒注意的是，是否能够进行加计扣除，最终只根据当地税务机关的理解执行为准。毕竟土地增值税的清算工作地域性极强，尤其在国家层面未予以明确规定的情况下，扣除项目也需要有明确的法条支撑，况且还牵涉到地方税务机关的税收征管问题。在税收实务过程中，对于这个问题，多数地方税务机关也并没有发布明确的法规作出详细规定，在进行土地增值税清算时建议项目公司积极与当地税务机关进行沟通，争取最大的税收优惠。
《土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕6号）规定，开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
Q：房地产开发公司没有自己的工地管理人员，支付给项目管理公司的项目管理费能否在土地增值税清算时扣除？另外支付的工程监理费能否在土地增值税清算时扣除？
A：根据上述规定，开发间接费用针对的是【企业内部独立核算单位】为开发产品而直接组织、管理开发项目发生的费用。但不包括支付给项目管理公司的项目管理费和工程监理费。【2012年度中国税务报观点】
【解读】
针对土地增值税清算，目前税务总局层面并没有明确规定对于项目管理服务费、委托代建服务费该做如何处理。在土地增值税清算时，建议直接查找当地关于项目管理服务费、委托代建服务费相关政策规定，或直接咨询当地主管税务机关。
（二）地方层面政策规定
政策暂无明确规定。
【解读】
1、代建行为的业务实质：
对于开发项目主体没有相应的管理、技术、组织经验及能力，从而将项目的开发建设交由具有开发建设能力的公司代为管理组织该项目的开发建设，在施工过程中的组织与管理及具体的项目开展与监督均由代建公司来完成，该委托代建行为的实质属于项目公司代理完成项目建设开发工作。
委托代建行为不管是从委托代建合同形式上，还是代建实际业务的双方人员安排及费用支出上，都符合土地增值税暂行条例实施细则中所规定的“直接组织、管理开发项目发生的费用”的定义要求。理论上房地产开发企业所收取的委托代建服务费属于开发间接费的范畴，原则上应当可以作为开发支出加计扣除。
2、税收实务操作过程中的注意事项
在土地增值税清算实务过程中，开发成本的列支内容会受到税务机关的高度重视。而委托代建服务的费用支出是没有相关政策文件明确支撑的，而且委托代建服务合同应当明确受托方全权代理委托方完成项目的组织与开发工作等具体的服务内容，尤其是当委托代建行为发生在存有关联关系或其他重大利益合作关系的双方间，在各地土地增值税清算的实务过程中存在一定的争议。在土增清算时，建议与当地税务机关积极沟通后再进行相关的税务处理，毕竟成本允许扣除的前提是当地税务机关审核确认才行。
文章来源：参考各地税务机关政策规定，【爱问财税】二次整理
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