高新技术企业认定专项审计指引七（产品收入实施）

第七章  对高新技术产品（服务）收入实施的
进一步审计程序

一、控制测试

（一）一般要求

由于高新技术产品（服务）收入控制测试的一般要求在性质、时间和范围上与研究开发费用控制测试的一般要求基本一致，具体要求可以参见研究开发费用控制测试的相应内容，这里不再赘述。

（二）控制测试的程序

注册会计师对内部控制的测试应当涵盖内部控制的五个要素，这里重点说明对与高新技术产品（服务）收入相关的控制活动和信息系统的测试，其他要素的测试要求应当遵循《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序》。
下面以示例的形式说明针对申报企业高新技术产品销售业务常见流程的相关内部控制测试。需要注意的是，由于申报企业的情况千差万别，本指引中的相关内部控制测试并不可能涵盖所有情况，在执行审计业务时，注册会计师应当结合申报企业的实际情况，作出相应的调整和取舍。

控制目标	认定	常用的控制活动	常用的控制测试
1．一般销售
已记录的销售订单内容准确	准确性	由不负责输入销售订单的人员比较销售订单数据与支持性文件是否相符。	询问具有独立性的比较人员，观察比较过程，检查比较记录。
管理层核准销售订单	发生	管理层必须审批所有销售订单，向关联方以及其他超过特定金额或毛利异常的销售应取得较高管理层核准。	检查销售订单是否经过适当授权批准。
销售订单均已得到有效处理	完整性	销售订单、销售发票已连续编号、编号连续性已被核对。	检查销售订单和销售发票是否连续编号并经核对。
发货记录于正确的期间	截止	定期对仓库进行盘点。	检查有关盘点记录。
		仓库信息系统不接受销售订单、销售发票和发运凭证（或提货单）期间不一致的情况。	重新执行以验证仓库信息系统是否确实不接受销售订单、销售发票和发运凭证（或提货单）期间不一致的情况。
已记录的销售均已发货	发生	销售发票开具前应与销售订单和发运凭证（或提货单）进行核对，如有不符应及时调查和处理。	检查有关核对记录。
		开票信息系统在核对销售订单后在开具发运凭证（或提货单）时自动生成发票。	观察开票过程，必要时进行重新执行。
及时开具发票	完整性/截止	开票信息系统在核对销售订单后在开具发运凭证（或提货单）时自动生成发票。	观察开票过程，必要时进行重新执行。
管理层批准发票的开具和销售价格	准确性/计价	发票的开具和销售价格的确定已经适当的授权批准。	检查发票的开具和销售价格是否经适当的授权批准。
登记入账的销售数量系经核准的已发货数量	准确性/计价	由独立人员对销售发票的编制进行内部核查。	检查有关凭证上的内部核查标记。
所有销售均已登记入账	完整性	总账与辅助账根据发货自动更新。	观察或重新执行发货和记账。
		销售订单、发运凭证（或提货单）和销售发票已连续编号、编号连续性已被核对。	检查销售订单、发运凭证（或提货单）和销售发票是否连续编号并经核对。
		每月将销售货物的开票数与发运数调节一致。	检查货物开票数与发运数调节表。
		分不同产品和客户对销售进行复核。	检查分部报告。
已记录的销售均为真实发生	发生	销售是以经过批准或审核的客户订单和发运凭证（或提货单）为依据登记入账。	检查销售发票记账联是否附有客户订货单和发运凭证（或提货单）。
		定期与客户对账，如有差异应及时进行调查和处理。	观察是否寄发对账单，并检查客户回函档案。
		由独立人员对应收账款明细账作内部核查。	检查内部核查标记。
销售得到及时的记录	截止	采用尽量能在销售发生时开具销售发票和登记入账的控制方法。	检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售。
销售记录于正确的期间	截止	及时、准确地进行结账处理。	检查资产负债表日前、后发出的货物，以确保销售收入记录于正确的期间。
销售均已准确记录并对高新技术产品收入进行恰当分类	分类	建有区分不同产品归类的专项制度和分类方法，特别是对高新技术产品收入作出明确规定。	检查相关制度，询问分类方法，并检查高新技术产品是否属于国家重点支持的高新技术领域。
		对高新技术产品收入分类进行内部复核和检查。	检查有关数据上的内部复核和检查标记。
		核对高新技术产品收入分类方式的变更，并已正确处理。	检查变更依据。
		采用适当的会计科目记录并进行内部复核和检查。	检查会计科目记录是否适当； 检查有关凭证上的内部复核和检查标记。
2．销售退回、折扣与折让
已记录的销售退回、折扣与折让均为真实发生	完整性	管理层制定有关销售退回、折扣与折让的政策和程序，并监督其执行。	询问具体操作人员，检查相关文件资料。
已发生的销售退回、折扣与折让均已准确记录	准确性/分类	管理层复核和批准对营业收入和应收账款的调整。	检查销售退回、折扣与折让的会计处理是否经过授权批准。
已发生的销售退回、折扣与折让记录于正确期间	截止	及时、准确地进行结账处理。	检查资产负债表日前、后发生的销售退回、折扣与折让是否记录于正确期间。
已发生的销售退回、折扣与折让均已记录	存在	定期与客户对账，如有差异应及时进行调查和处理。	观察是否寄发对账单，并检查客户回函档案。
		用以记录销售退回、折扣与折让事项的表单连续编号，编号连续性已被核对。	检查记录销售退回、折扣与折让事项的表单是否连续编号并经核对。
3．维护客户档案
对客户档案的变更均为真实有效	完整性/发生	核对客户档案变更记录和原始授权文件，确定已正确处理。	检查客户档案变更记录和原始授权文件。
对客户档案变更是准确的	准确性/分类	核对客户档案变更记录和原始授权文件，确定已正确处理。	检查客户档案变更记录和原始授权文件。
对客户档案变更记录于正确的期间	完整性/发生	变更客户档案申请应连续编号，编号顺序已被记录。	检查变更客户档案申请表单连续编号的完整性。
确保客户档案数据及时更新	完整性/发生	管理层定期复核客户档案的正确性并确保其及时更新。	检查定期复核记录。

二、实质性程序

（一）一般要求

申报企业高新技术产品（服务）收入实质性程序的一般要求与研究开发费用实质性程序相同，参见第六章“对研究开发费用实施的进一步审计程序”。

（二）审计目标和实质性程序

1．审计目标与认定的对应关系
申报企业高新技术产品（服务）收入审计的对象是申报企业编制的高新技术产品（服务）收入明细表，其审计目标与高新技术产品（服务）收入明细表认定的对应关系如下：
（1）发生：高新技术产品（服务）收入明细表中记录的收入为申报企业通过技术创新、开展研发活动而形成的符合《国家重点支持的高新技术领域》要求的产品（服务）收入，且真实发生。
（2）准确性：与高新技术产品（服务）收入有关的金额和其他数据已恰当记录。
（3）完整性：所有应当记录的高新技术产品（服务）收入均已记录。
（4）截止：高新技术产品（服务）收入已记录于正确的会计期间。
（5）分类：高新技术产品（服务）收入已记录于恰当的账户。
（6）列报：高新技术产品（服务）收入已按照《高新技术企业认定管理工作指引》的规定恰当地列报和披露。

2．产品收入实质性程序
申报企业主营高新技术产品的研发、生产和销售时，高新技术产品收入通常是该企业的主要收入。基于专项审计的目的，注册会计师审计时应重点关注高新技术产品（服务）收入明细表中列报的产品收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定领域的产品收入，申报企业是否存在将一般产品收入列报为高新技术产品收入的错报风险。高新技术产品收入审计常用的实质性程序如下：
（：下会计师1）获取高新技术产品（服务）收入明细表：
①复核加计是否正确，并与高新技术产品收入明细账合计数核对是否相符；
②检查以非记账本位币结算的产品收入的折算汇率及折算结果是否正确；
③取得知识产权证书（包括发明、实用新型、外观设计等的专利证书，软件著作权证书）或独占许可合同、生产批文、新产品或新技术证明、产品质量检验报告、省级以上科技计划立项证明以及其他相关证明材料，检查产品收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定领域的产品实现的收入，必要时，应当利用专家的工作。
（2）根据实际情况，实施下列实质性分析程序：
①将本期的高新技术产品收入与上期的高新技术产品收入进行比较，分析产品销售的数量和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；
②比较本期各月各品种高新技术产品收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合申报企业的经营规律（如季节性、周期性等），查明异常现象和重大波动的原因；
③将本期主要高新技术产品的销售数量、价格、毛利率与同行业企业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常；
④计算本期主要高新技术产品的毛利率并与上期比较，关注收入与成本是否配比，检查是否异常，两期之间是否存在异常波动，如有异常波动，应当查明原因。
（3）检查高新技术产品收入的确认方法是否与财务报表所采用的收入确认方法一致，是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，前后各期是否保持一致；关注周期性、偶然性的高新技术产品收入是否符合既定的收入确认原则、方法。
（4）获取申报企业高新技术产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并关注销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以高价结算的方法向申报企业转移收入的现象。
（5）抽取与高新技术产品收入相关的记账凭证，核查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与发票、发货单、销售合同等一致。
（6）抽取与高新技术产品收入相关的发货单，核查出库日期、品名、数量等是否与发票、销售合同、记账凭证等一致。
（7）针对毛利率异常的高新技术产品，关注其成本结转是否正常，检查相关销售合同或协议、原始凭证等相关资料，分析交易的实质，必要时对毛利率异常的大额销售进行函证。
（8）选择高新技术产品销售主要客户、本期销售增幅较大的客户、关联方客户或其他异常客户，函证本期高新技术产品销售的数量和金额。
（9）对于出口销售，应当将出口销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。
（10）对于软件销售，应当将软件销售记录与增值税申报表、增值税退税收入表中列示的相应计税（退税）收入核对是否相符，如不相符，应当查明原因。
（11）销售的截止测试：
①检查会计年度终了日前、后若干天的账簿记录、销售发票存根联及货运单，检查销售收入有无提前确认或延迟确认的情形；
②取得会计年度终了日后若干月内所有的销售退回记录，检查是否存在不当确认收入或提前确认收入的情形；
③结合函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售；
④重大跨期销售的建议调整。
（12）存在销货退回的，检查退货手续是否符合规定，结合销售凭证检查其会计处理是否正确。
（13）取得申报企业销售折扣与折让的相关资料，了解折扣与折让的具体规定，与实际执行情况进行核对；抽查大额折扣与折让发生额，检查是否经授权批准，确认其合法性、真实性；检查销售折扣与折让的会计处理是否正确。
（14）检查有无特殊的销售行为，如委托代销、分期收款销售、商品需要安装和检验的销售、附有退回条件的销售、售后租回、售后回购、以旧换新等，选择恰当的审计程序进行审核。
（15）调查向关联方销售高新技术产品的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额和比例，并记录其占总销售收入的比例。
（16）对于财务报表汇总范围内的内部销售活动，记录应予汇总抵销的金额。
（17）获取申报企业按单一产品（服务）填报的上年度高新技术产品（服务）情况表，加计各种产品上年度销售收入，核对其与高新技术产品（服务）收入明细表中产品收入小计数是否相符。
（18）确定高新技术产品收入的列报和披露是否恰当。

3．技术性收入实质性程序
申报企业主营高新技术产品（服务）的研发、生产和销售时，还可能兼营技术服务、技术转让和受托技术开发等业务并取得收入，这些收入通常通过“其他业务收入”或“营业外收入”核算。对于主营技术开发和转让、技术服务的申报企业来说，技术转让收入、技术承包收入、技术服务收入和接受委托科研收入则是其主营业务收入。基于专项审计的目的，注册会计师审计时同样应当重点关注高新技术产品（服务）收入明细表中列报的技术性收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定领域的技术收入，申报企业是否存在将非技术性收入列报为技术性收入的错报风险。技术性收入审计常用的实质性程序如下：
（1）获取高新技术产品（服务）收入明细表：
①复核加计正确，并与技术性收入明细账合计数核对是否相符；
②检查以非记账本位币结算的技术性收入的折算汇率及折算结果是否正确；
③取得知识产权证书（包括发明、实用新型、外观设计等的专利证书，软件著作权证书）或独占许可合同、生产批文、新产品或新技术证明、产品质量检验报告、省级以上科技计划立项证明以及其他相关证明材料，检查技术性收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的技术所实现的收入，必要时，应当利用专家的工作。
（2）实质性分析程序
将本期各类技术性收入与上期技术性收入相比较，检查是否存在重大波动，如有，应当查明原因。
（3）检查技术性收入的确认方法是否与财务报表所采用的收入确认方法相一致，是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，前后各期是否保持一致。
①检查技术转让收入是否在该项技术对应的无形资产所有权的主要风险和报酬转移时加以确认，包括检查相关合同或协议、财产移交手续和收款记录；
②对于当期发生并在年度内完成的技术承包、技术服务、接受委托科研等合同，检查其收入是否及时、完整地于当期确认，包括检查相关合同或协议、交易对方（技术发包方、技术服务接受方、科研委托方）的确认函或验收报告以及收款记录；
③对于当期开始提供劳务、跨期完工的技术承包、技术服务、接受委托科研等合同，检查其是否采用完工百分比法确认收入，包括检查相关合同或协议、完工进度确认文件以及收款记录，关注完工进度的确认方法是否合理。
（4）关注技术性收入对应的成本，如无成本或成本较少，检查相关合同或协议、原始凭证等相关资料，分析交易的实质。
（5）选择技术性收入的主要客户、本期收入增幅较大的客户、关联方客户或其他异常客户，函证本期技术性收入的业务内容及其金额。
（6）将技术性收入记录与营业税申报表中列示的应税技术性收入核对是否相符，如有不符，应当查明原因。
（7）截止测试：
①抽查会计年度终了日前、后若干天与技术性收入相关的记账凭证，实施截止测试，追踪到发票、收据，确定入账时间是否正确，对于重大跨期项目作必要的调整建议；
②取得会计年度终了日后若干月所有的技术性收入冲回记录，检查是否存在非实质性交易或提前确认收入的情形。
（8）调查向关联方提供的技术性收入情况，记录其交易类型、价格、金额和比例，并记录其占技术性收入总额的比例。
（9）对于财务报表汇总范围内的技术性收入，记录应予汇总抵销的金额。
（10）获取申报企业上年度高新技术产品（服务）情况表，加计各类技术性服务的上年度收入，核对其与高新技术产品（服务）收入明细表中技术性收入小计数是否相符。
（11）确定技术性收入的列报和披露是否恰当。

4．高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入比例的复核
根据《高新技术企业认定管理办法》的规定，高新技术企业认定必须满足“最近一个会计年度高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入的60%以上”的条件。结合审定的高新技术产品（服务）收入，复核高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入比例的常用程序如下：   
（1）获取经具有资质的会计师事务所审计的申报企业最近一个会计年度的财务报表。
（2）复算最近一个会计年度高新技术产品（服务）收入占申报企业当年总收入（主营业务收入与其他业务收入之和）的比例，与申报企业计算的结果核对是否一致。