农村集体土地流转相关税收政策分析
一
增值税。根据《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)的规定，纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。
《农村土地承包法》第三十二条规定，“通过家庭承包取得的土地承包经营权可以依法采取转包、出租、互换、转让或者其他方式流转”。第三十三条规定，“不得改变土地所有权的性质和土地的农业用途”。
《财政部、税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）第四条的规定，纳税人采取转包、出租、互换、转让、入股等方式将承包地流转给农业生产者用于农业生产，免征增值税。
由此可见，农户土地流转只有用于农业生产的，免征增值税，用于非农业生产的，应当按照不动产经营租赁缴纳增值税。
在实践中，村委会等农村集体组织将土地征收后再出租用于农业或非农业生产的，根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第（三十七）的规定，“土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者” 免征增值税。
土地分为全民所有与农村集体土地所有。由此可见，农村集体组织对外出租的土地，其从本质上是属于出让土地使用权。农村集体组织对外出租的土地不论是用于农业生产或非农业生产，均免征增值税。农户从农村集体组织取得的补偿收入同样免征增值税。
二
印花税。土地流转应当签订《农村土地经营权流转合同》，根据《印花税税目税率表》及《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税〔2006〕162号）第三条规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。
由于农民取得土地流转费签订的合同并没有改变农民对土地的承包经营权，故取得土地流转费签订的合同不属于“土地使用权出让合同、土地使用权转让合同”印花税征税范围。
其次，根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，应缴纳印花税的财产租赁合同包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等合同。
在印花税税目表的“财产租赁合同”税目中并没有列举土地使用权租赁项目，因此，土地租赁合同不属于应税凭证，无需贴花。
三
个人所得税。《财政部、国家税务总局关于农村税费改革试点地区有关个人所得税问题的通知》（财税〔2004〕30号）规定，个人或个体户从事种植业、养殖业、饲养业、捕捞业取得的所得暂不征收个人所得税。
《国家税务总局关于个人取得青苗补偿费收入征免个人所得税的批复》（国税函发〔1995〕79号）规定：“乡镇企业的职工和农民取得的青苗补偿费，属种植业的收益范围，同时，也属经济损失的补偿性收入，因此，对他们取得的青苗补偿费收入暂不征收个人所得税。”
农民取得的土地流转费和青苗补偿费属于同一性质，在国家没有明确文件征收个人所得税前，不应对这部分收入征收个人所得税。
如《海南省地方税务局关于农村农用土地出租和转让收入有关所得税问题的通知》（琼地税函〔2011〕267号）明确规定：对农民出租或转让农村农用土地使用权，农用土地继续用于农业生产，未改变其农业用途，取得的收入视同其从事“四业”取得的所得暂不征收个人所得税。
四
土地增值税。现行《土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应依照本条例缴纳土地增值税。
由此可以看出土地增值税仅对转让国有土地使用权的征收，对转让集体土地使用权的不征税。
应当注意：土地增值税正在进行修法，根据《土地增值税法（征求意见稿）》第二条规定：“出让集体土地使用权、地上的建筑物及其附着物，或以集体土地使用权、地上的建筑物及其附着物作价出资、入股”纳入土地增值税征税范围，但对“土地承包经营权流转，不征收土地增值税”。这是在集体土地使用权试点同等入市、同权同价的背景下，土地增值税法的立法倾向。
考虑到集体土地使用权出让在扣除项目上几乎为零，征求意见稿第十条作出类似于核定征收的特别规定，并在第十二条规定允许地方作出相应减征或免征的规定。具体政策有待后续观察。
五
土地使用税。《财政部、国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕56号）规定，在城镇土地使用税征税范围内实际使用应税集体所有建设用地、但未办理土地使用权流转手续的，由实际使用集体土地的单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。
《财政部、税务总局关于承租集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2017〕29号）：“在城镇土地使用税征税范围内，承租集体所有建设用地的，由直接从集体经济组织承租土地的单位和个人，缴纳城镇土地使用税。”
因此，承租人租用农民土地，若该土地位于城市、县城、建制镇、工矿区的，应缴纳土地使用税。土地使用税实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算缴纳。
但是如果土地是位于城市、县城、建制镇、工矿区以外的，不征收土地使用税。
《城镇土地使用税暂行条例》第六条第五款规定，直接用于农、林、牧、渔业的生产用地免缴土地使用税。
《国家税务局关于检发〈关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定〉的通知》（国家税务局（88）国税地字第015号）第十一条规定，直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，是指直接从事于种植、养殖、饲养的专业用地，不包括农副产品加工场地和生活、办公用地。
根据上述规定，企业直接从事于种植、养殖、饲养的专业用地，免缴土地使用税。
《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）规定：在城镇土地使用税征收范围内经营采摘、观光农业的单位和个人，其直接用于采摘、观光的种植、养殖、饲养的土地，免征城镇土地使用税；在城镇土地使用税征收范围内，利用林场土地兴建度假村等休闲娱乐场所的，其经营、办公和生活用地，应按规定征收城镇土地使用税。
六
耕地占用税。《中华人民共和国耕地占用税法》(中华人民共和国主席令第十八号)第二条规定：“在中华人民共和国境内占用耕地建设建筑物、构筑物或者从事非农业建设的单位和个人，为耕地占用税的纳税人，应当依照本法规定缴纳耕地占用税。”
由此可见，耕地占用税属于行为税，与纳税人是否取得土地使用权没有关系。
但对农用地建设直接为农业生产服务的生产设施的，不缴纳耕地占用税。所称耕地，是指用于种植农作物的土地，“园地、林地、草地、农田水利用地、养殖水面、渔业水域滩涂以及其他农用地”没有种植农作物，属于农用地，不属于耕地，对于占用园地、林地、草地、农田水利用地、养殖水面、渔业水域滩涂以及其他农用地建设建筑物、构筑物或者从事非农业建设的，适用税额可以适当低于本地区确定的适用税额，但降低的部分不得超过百分之五十。
另外，对纳税人因建设项目施工或者地质勘查临时占用耕地，应当依照规定缴纳耕地占用税。
纳税人在批准临时占用耕地期满之日起一年内依法复垦，恢复种植条件的，全额退还已经缴纳的耕地占用税；占用基本农田的，应当按照确定的当地适用税额，加按百分之一百五十征收。
7
契税。《中华人民共和国契税暂行条例》(国务院令1997年第224号)第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。
第二条规定，本条例所称转移土地、房屋权属是指下列行为：
(一)国有土地使用权出让；
(二)土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；
(三)房屋买卖；
(四)房屋赠与；
(五)房屋交换。
前款第二项土地使用权转让，不包括农村集体土地承包经营权的转移。根据上述规定，农村集体土地承包经营权的流转不属于契税征税范围。