深加工结转业务内部控制

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何谓「深加工结转」

依据「现代汉语词典」第五版第1210页，对原料或初级产品做进一步的、更精细的加工，使成为更高层次的产品，谓之为深加工。

依据《国务院办公厅转发国家经贸委等部门关于进一步完善加工贸易银行保证金台帐制度意见的通知》（国办发[1999]35号）第五条严格转厂深加工管理规定及《中华人民共和国海关关于加工贸易保税货物跨关区深加工结转的管理办法》（海关总署令第75号；2004-03-01废止于《中华人民共和国海关关于加工贸易保税货物跨关区深加工结转的管理办法》（海关总署令第109号））第二条规定，

保税货物跨关区结转深加工是指加工贸易（来料加工、进料加工）企业将保税料件加工的成品或半成品结转至跨直属海关关区的另一加工贸易企业深加工后复出口的经营活动。

未经加工的保税进口料件不得直接结转。

简言之：加工贸易的成品或半成品，可「不直接出口」而结转给另一深加工企业继续加工后出口（直接出口或继续深加工），这种保税货物在不同企业之间的结转加工业务称「深加工结转」。

深加工结转的由来

改革开放后，到1995年11月国务院出台《〈国务院关于对加工贸易进口料件试行银行保证金台帐制度〉的批复〉（国函［1995］109号）后，凡应用保税制度的工厂，要将货物移转到另一个工厂继续加工后出口的，都需要先出口到香港，然后再由客户以保税合同申报进口，对于保税工厂而言，耗费时间、金钱的资源于无效，因此催生「深加工结转」业务。

举例的说，A工厂要将生产的螺丝交给B工厂组装在电脑机箱上，必须用A工厂的保税合同办理报关出口到香港，然后再由B工厂用保税合同办理报关进口运到B工厂；过程中A要付出报关费、运费、保险费等费用外，还要付出一天的时间资源，而B也要付出报关费、时间等资源于「无效」作业上，这些作业都会减少企业的利润、侵蚀企业的附加价值。

1999年，国务院在发布的保证金台账制度在苏州、东莞、宁波三个城市试点后，催生出《国务院办公厅转发国家经贸委等部门关于进一步完善加工贸易银行保证金台帐制度意见的通知》（国办发[1999]35号）明确深加工结转业务。

而后为鼓励出口产品的深加工，提高出口产品的档次和价值，加工贸易项下的成品或半成品，可「不直接出口」而结转给另一深加工企业继续加工后出口，这种保税货物在不同企业之间的结转加工业务称为“结转加工”, 又称“转厂加工” 。

2004年，海关总署令第109号明确深加工结转操作方式，区分为跨关区与同关区两种：

跨关区：保税货物跨关区深加工结转是指加工贸易(来料加工、进料加工)企业将保税料件加工的产品结转至另一直属海关关区内的加工贸易企业深加工后复出口的经营活动。

同关区：对各直属海关关区内结转货物, 由各关参照通知精神制定相应的操作办法。

深加工结转的业务性质

依照保税制度分成0255来料深加工与0654进料深加工两类，在海关、外汇局、税务局的监管上有不同的属性与要求：

监管机构	项目	0255来料深加工	0654进料深加工
海关监管	商品编码	转出与转进要对碰	转出与转进要对碰
	数量	转出与转进要对碰	转出与转进要对碰
	金额	不对碰	转出与转进要对碰
外汇局监管		不能售付汇项目	允许售付汇项目
税务局监管	直接交易	-	不列入关系人交易范围
	间接交易（通过境外母公司）	不列入关系人交易范围	列入关系人交易范围
	增值税	免税项目	转出：免税项目，进项税额要转出 转入：不纳入计算

PS：0255来料深加工与0654进料深加工都是海关对贸易方式的监管代码与名词。

深加工结转的原理与趋势

办理程序，是（1）出口企业（又称为转出企业）先向海关申报《结转计划》（俗称关封）；（2）给到进口企业（又称为转入企业）同意确认后向当地海关申报关封；（3）然后转出企业开始送货给转入企业，并按海关要求，定期发送实际已经送货的数据给到海关；（4）一段时间后，由转入企业先向当地海关申报结转的《进口货物报关单》；（5）再将副本给到转出企业向海关申报结转的《出口货物报关单》。

1999年时，中国的外汇存底仅1546亿美元，虽较1980年改革开放时的-13亿美元增长不知多少倍，但对于中国来说，出台深加工结转一年可以节省至少50亿人民币的外汇，也是一个不错的决定。

经过20年的时间，2018年的外汇存底33000多亿美元，深加工结转的重要性已经没有那么重要，且随着人口出生量的下滑进而导致全球经济逐步下滑的情况，外销工厂在没有人为贸易障碍情况下，对深加工结转的依赖也将逐渐淡化。估计短期内（个人估计十年左右），深加工结转还会继续存在于海关保税业务中。

深加工结转的利益与损失

企业运作中，业主首先考虑的是利益与损失的衡量，其次才会考虑到风险，这样的思维完全不同于所有的职员，不论是高级职员或还是一般行政职员。

直接利益：对企业而言，可以节省每票一日游的费用，包括运费、保险、报关费用等，相对于深加工结转的关封、发送收发货与结转报关费用来说，费用的节约是很客观的。

直接损失：转厂出口的销售在增值税的规定里面，属于未出境货物，所以不属于零税率，而划归到免税货物。（注：这种间接出口的销售，在台湾属于可以退税的范围，所以绝多数的珠三角地区的台资企业至今仍不习惯，但也只能无可奈何的接受。）

总体而言，深加工结转节省的费用以些微的差异大于进项税额的损失，这就企业业主来说几乎已经可以做出抉择。

时间便利，是另一个最大的利益，因为三次加工企业为因应消费市场的频繁变动，经常有半夜加工干活出口的情况，除非一线海关能24小时不休息，否则深加工结转还是最好的选择。

当时间资源上的便利性加入后，站在赞成应用深加工结转业务的阵营就多了生产部门，决策的天平向使用深加工结转制度倾斜时，身为内控与关务部门就只能服从领导的决定。

深加工结转与其他渠道对比

深加工结转是为舒缓香港一日游演变而来，后又有物流园面世。物流园可看作是境内一日游，付出的费用小于香港一日游、大于深加工结转，以成本效益来衡量时，物流园渠道因为可以出口退税，增加的运输费用与报关费的合计小于退税额，所以演变成转出企业所热衷。有关资源的成本效益评估，以下表格形式来表达：

项目	深加工结转	物流园	一日游
经费资源1：成本	最低	高	最高
经费资源2：报关费	最低	高（当地政府或有补贴）	高
经费资源3：运费	一般	高	最高
经费资源4：出口退税	进项税要转出	可出口退税	可出口退税
时间资源1：周转时间	不受限制	0.5天	1天
时间资源2：办理限制	不受限制	工作日的白天	春节五天以外的8～20时
报关1：商品编码	转出转入对碰	转出转入对碰	不完全相干
报关2：数量	转出转入对碰	转出转入对碰	不相干
报关3：金额	转出转入对碰	转出转入对碰	不相干

物流园无法取代深加工结转的主因是（1）办理时间限制，（2）运费高昂。所以常见的情况是转出企业热衷推动，转入企业冷处理，最后协调结果经常变成（1）所有衍生的费用都由转出企业承担、（2）不能因为通过物流园而影响转入企业的生产进度；在三次加工业越来愈多采取精实*生产、与及时生产系统的情况下，通过物流园渠道的办理过程甚至比一日游还紧张。

有些私营企业营建的物流保税仓库也对外宣传是物流园，但因为不具退税功能，所以采用的企业偏少，部分企业被骗走几单，等退税下不来后，就不再上门，所以这是目前这些所谓的保税仓库的最大困境。

PS：「精实」定义为：「生产、设计与管理运作当中，『找出』并『消除』浪费的过程。」“零浪费”为精益生产终极目标。

深加工结转的办理流程

如下表显示，流程从出口企业出发再会到出口企业，整个流程若不看收发货记录恰如一个C字。

	进口 企业 (转入)	出口 企业 (转出)	业务要求
关封（结转计划）	（2）	（1）	一份“结转申请表”只能对应一个转出企业和一个转入企业。如果转入企业在10日内未向海关提交“结转申请表”，或者所递交单因内容不符合海关规定而未获准的，应作废该表。
发送收发货记录	（3）	（3）	结转企业间发生结转货物退货的，转入、转出企业应当将实际退货请况在“结转登记表”中登记；同时注明“退货”字样，并加盖企业结转专用名章。
结转报关	（4）	（5）	1）转入企业向转入地海关办理深加工结转进口报关手续，并在报关后的第二个工作日内将报关情况通知转出企业；转出企业自接到转入企业通知之日起10日内，向转出地海关办理深加工结转出口报关手续。（删除或修改时反向办理） 2）每份进口报关单对应一份出口报关单，商品编号、数量、价格应当一致。（海关要求企业应按实际成交价格结转）

海关其他要求：

1.深加工结转进口、出口报关单的申报价格为结转货物的实际成交价格。

2.深加工结转进口报关单对应一份结转出口报关单，两份报关单之间对应的商品编号、数量、价格应当一致。

3.深加工结转货物分批报关的，企业应当同时提供“结转申请表”和“结转登记表”的原件及复印件。

4.企业超过规定时间期限申请办理深加工结转报关手续的，海关按照有关规定处理后，可以补办有关手续。

5.转入的保税料件未办理形式进口报关之前，经转入地海关同意，允许转入企业凭转出、转入地海关核准的“结转申请表”先予办理成品出口报关手续。

6.企业申请删除、修改结转报关单的，转出地海关负责办理转出企业申请删除形式出口报关单业务，转入地海关负责办理转入企业申请删除形式出口报关单业务。

深加工结转的风险与损失

作业程序+风险评估+控制点设置后，就形成实用的内部控制制度，关务的部分也是一样。风险评估，在作业程序中，一般可以通过与相关的经办人员的沟通后予以确定，属于「事业发展」与「产业风险」等的风险评估才需要很复杂的作业过程。

因为深加工的运输工具与货物都不经「清关」手续，海关是依据企业自主申报，且转进与转出相互勾稽的角度，而放宽管制；但是也正是因为不经过清关手续，所以存在的风险也就跟直接进出口不同，而且风险存在的形式与风险也就比较多。加上海关办理的程序过程中没有复核机制，100%仰赖企业内部控制，因此企业内部控制稍弱的或企业主不重视的，风险就更大。

所谓清关，是办理海关申报、查验、征税、放行等手续后，货物才能放行，货主或申报人才能提货。而且，载运进出口货物的各种运输工具进出境或转运，也均需向海关申报，办理海关手续，得到海关的许可。货物在结关期间，不论是进口、出口或转运，都是处在海关监管之下，不具自主与自由流通。

也就是说，海关对深加工结转是给企业「方便」，但企业或报关员拿来当作「随便」，就会造成一定的风险，而且这个风险的倚仗也是因为没有清关手续，所以错误与误失导致的结果，通常不会立即爆发，一定是日积月累到一定程度，造成不可收拾的程度。而这些累积出来的结果，任何人都无法准确说明，也就是海关官员说的「不明原因」。

办理阶段	风险
关封(结转计划)	1）购销合同签订未知会关务；
	2）已交易，才告知关务需要关封、向海关发送收发货记录；
	3）合同不足做关封；
	4）商品编码不同；
发送收发货记录	5）对账数据与发送的收发货数据不符；
	6）转出与转进企业发送数据不符合；
结转报关时	7）数量、或金额、或数量与金额多转、少转、空转、不转；
	8）骗转；
	9）合同不足数；
	10）进料加工的单价差异太大；
	11）转入企业（办理进口）结转后，把「关封」给到转出企业（出口方），未即时确认；
	12）毛净重的问题未厘清；
	13）单损耗不正确；
	14）税务会计未即时开「出口发票」。
结转报关后	15）已经交货完毕且不再交易的货物发生退货
汇算清缴	16）深加工结转出口的金额偏低导致「关系人交易」风险

上述风险仅列出常见的形式，对特殊情况发生的风险，此处不予赘述。前述风险中，多数的风险会在经办业务中显现并表现出来，唯第七、八、十三个风险会导致短溢表中形成短少或溢盈（简称短溢）；而合同短溢对应的税额（进口税+进口环节增值税）超过一定金额就会有刑事责任，对于法人代表、财务负责人、关务负责人、报关员都有可能导致信用受损的可能。

所以2000年的时候，广东这边经常流传那个倒霉的财务经理，才上任几个月就因为海关查厂而被抓进去关的流言。

深加工结转风险与内控设置

深加工结转业务的相关作业程序会因为公司政策、组织结构、产品形态等因素导致风险表现、影响程度而有所不同，风险损失的大小更会有云泥之别。下表罗列常见的风险表现：

风险表现	影响程度	常见对应手段（控制点）
1）购销合同签订未知会关务；	无法及时调整合同	产销协调记录给关务
2）已交易，才告知关务需要关封、向海关发送收发货记录；	无法办理	产销协调记录给关务
3）合同不足做关封；	无法及时办理	加大合同量
4）进料加工的单价差异太大；	海关质疑真实性	按实际成交价格申报
5）商品编码不同；	无法办理	取得产销协调记录就与对方报关员核对
6）对账数据与发送的收发货数据不符；	无法办理结转业务	重新核对（以事实为准）
7）转出与转进企业发送数据不符合；	被海关退件	事前核实且双方对签
8）数量、或金额、或数量与金额多转、少转、空转、不转；	1）合同产生短溢 2）刑事责任	按双方对签的对账单结转
9）骗转；	1）合同产生短溢 2）刑事责任	按双方对签的对账单结转
10）合同不足数；	无法办理	及时更新《合同成品与原料余量管制表》
11）转入企业（办理进口）结转后，把「关封」给到转出企业（出口方），未即时确认；	合同不平衡无法核销	看到转出方的出口报关单后才予以付款
12）毛净重的问题未厘清；	海关退件	重新厘清毛净重
13）单损耗不正确；	1）合同产生短溢 2）刑事责任	成品过磅、损耗率如实申请等
14）税务会计未即时开「出口发票」	税务处罚	按出库报表跟进增值税发票开立
15）已经交货完毕且不再交易的货物发生退货	1）合同产生短溢 2）产生税负问题	转内购、内销或删单重报等
16）深加工结转出口的金额偏低导致「关系人交易」风险	税负调整	1）按双方对签的对账单结转 2）按实际交易结转 3）避开关系人交易模式

多数的关务风险大都来自从业人员私下做出自以为不大不小的激进措施，才会导致企业要承受巨大的风险，而相对来说，由于财会有统制账户对应明细账户，人为出错的机率相对来说小的非常多。因此加工贸易企业的关务，若是直接归属财务领导的，通常可以避免私相授受或被骗结转导致的风险。

深加工结转业务相关的法令依据

时间	文号	文件名称	备注
1995-11	国函［1995］109号	《国务院关于对加工贸易进口料件试行银行保证金台帐制度》的批复 在苏州市、东莞市、宁波市试行
1995-11-16	署监［1995］908号	关于公布实施《关于对加工贸易进口料件试行银行保证金台帐制度暂行管理办法》的通知
1997-8-1	署监[1997]594号	《保税区海关监管办法》
1999-4-5	国办发[1999]35号	国务院办公厅转发国家经贸委等部门关于进一步完善加工贸易银行保证金台帐制度意见的通知
1999-3-3	汇发〔1999〕78号	深加工结转(转厂)售付汇及核销操作程序
1999-9-20	海关总署令第75号	中华人民共和国海关关于加工贸易保税货物跨关区深加工结转的管理办法	2004-03-01废止于海关总署令第109号
2001-6-19		国家税务总局崔俊慧副局长主持召开会议，研究产品深加工结转有关问题。
2003-8-19	汇发[2003]91号	出口收汇核销管理办法
2004-01-19	海关总署令第109号	中华人民共和国海关关于加工贸易保税货物跨关区深加工结转的管理办法
2005-03-21	海关总署令第126号	中华人民共和国海关出口加工区货物出区深加工结转管理办法

结论

深加工结转实施至今二十多年，期间历经多次的程序与系统调整，目前依然盛行于珠三角，主要就是时间上的便利性。但随着进口关税的调低，越来越多的外资企业选择一般贸易进出口与增值税发票的人民币交易。

在深加工结转业务没消失前，企业宜加强深加工结转的控制设置，并随各项业务的推进随时微调或修改。对账的部分，建议并入财务控管范围，避免被私相授受导致合同不平衡；其余超出对账单范围的结转就属于个别人员的渎职行为，宜聘请律师对这些人员起诉，以期收到震慑效果，也能避免企业遭受损失。

深加工结转业务的关键性控制点在对账，并入财务管控就成功了一半。

齐至德（DALECHI）2019-6-26于东莞