营改增｜统借统还免征增值税应符合条件
随着市场经济的发展，融资渠道从单一向多元转变，企业向非金融企业借贷资金的情况越来越普遍。对于营改增后，非金融企业借贷资金取得利息征免增值税问题，笔者归纳如下。
非金融企业贷款取得的利息征税是一般规定
根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》所附《销售服务、无形资产、不动产注释》规定，销售金融服务应适用6％的税率缴纳增值税。
金融服务是指经营金融保险的业务活动，包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。所称贷款服务，则是指将资金贷与他人使用（包括各种占用、拆借资金）而取得利息收入的业务活动。
据此，不论金融企业还是其他单位或个人，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款的应税服务行为。
对非金融企业将资金提供给对方并收取利息，如企业与企业之间借用周转金而收取利息（资金占用费），法人股东以非投资方式将资金提供给所投资企业而收取利息（资金占用费），个人将资金贷与企业或他人使用收取利息等，均应按“金融服务—贷款服务”缴纳增值税。营业额为销售贷款服务时取得的全部价款和价外费用。一般纳税人适用6%的税率计算增值税的销项税额（当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额为应纳税额），小规模纳税人按3%的征收率缴纳增值税。
营改增税收政策对统借统还免征增值税规定
《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定：统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息免征增值税。统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。
统借统还业务主要有两种方式：一是，企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。二是，企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。
为缓解中小企业融资难的问题，财税〔2000〕7号和国税发〔2002〕13号文件以及国家税务总局2015年第92号公告，相继规定，在符合上述条件的统借统还业务中，对于企业集团、企业集团中的核心企业、集团所属财务公司（统称“统借方”）收取的符合规定的利息，均规定不征收营业税。本次营改增后，将该项优惠政策平移，对符合条件的统借统还业务免征增值税。
取得债券资金与银行贷款的债权性投资共性
企业债券，是指企业依照法定程序发行（由证券经营机构承销）、约定在一定期限内还本付息的有价证券。企业债券持有人有权按照约定期限取得利息、收回本金，但是无权参与企业的经营管理且对企业的经营状况不承担责任。
企业以支付利息为条件取得债券资金，对债券持有人而言，就是将持有的社会闲散资金以债权性投资形式提供给发行债券的企业使用，从而取得回报即利息收入的一种行为。
可见，统借方利用发行债券资金开展统借统还业务，实质也是一种利用贷款资金开展统借统还业务的行为，与向金融机构借款后开展的统借统还业务相同，仅是提供资金的贷款主体不同，一者是银行一者是企业或个人的区别而已。因此，统借方以发行债券形式取得资金后开展统借统还业务，按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息，同样执行统借统还免征增值税的优惠政策。
非金融企业借贷资金取得的利息免税有条件
资金借贷双方是否属于同一企业集团；是否由统借方对外借款（或发行债券统一取得资金）后将所借资金分拨给下属单位或与借款企业签订统借统还贷款合同并分拨所借入的资金；向借款企业收取利息的利率不高于支付给金融机构利率（或债券票面利率）水平，这是非金融企业之间资金借贷业务免征增值税的三项缺一不可的条件。
如果不能同时符合上述三项条件，就不能按统借统还享受免征增值税的优惠。
其中，统借方所收取的借款利息高于支付给金融机构或债券购买方的借款利率标准，不但不符合免征增值税的条件，对统借方从借款方取得的利息应视为销售贷款服务全额征收增值税，而不能片面理解为收取的利息中用于归还金融企业的利息免征增值税，超过标准多收取的贷款利息才缴纳增值税。
正确区分关联企业与企业集团内企业是关键
不属于同一企业集团的关联企业即普通股权投资关系的关联企业（以下简称普通关联企业）之间也常有互相借贷款业务发生，按照现行税收政策规定，对于普通关联企业之间的贷款业务产生的利息，不能按照企业集团统借统还业务免征增值税。
企业集团内的企业之间均系关联企业，但并非所有关联企业就一定同属于一个企业集团。普通关联企业尤其是单纯母子公司与企业集团在形式上很容易混为一谈，两者的企业之间均以股权为纽带，或以股东身份投资另一企业，或母公司控股子公司，或同属一个母公司。
因此，必须对资金借贷各方是否属于同一个企业集团进行审查，不能只以相互之间的股权关系来判别，更不能只看企业名称是否有“集团”二字，而应根据国家工商行政管理总局《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字〔1998〕第59号）所规定的条件来判别：企业集团指以资本为主要联结纽带的母子公司为主体，以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或企业共同组建而成的具有一定规模的企业法人联合体。企业集团应持有工商行政管理机关颁发的《企业集团登记证》，企业集团本身不具有企业法人资格，其名称可以在宣传和广告中使用，但不得以企业集团名义订立经济合同，从事经营活动；企业集团的母公司注册资本在5000万元人民币以上，并至少拥有5家子公司；母公司和其子公司的注册资本总和在1亿元人民币以上；集团成员单位均具有法人资格。
在审核相关企业是否属于同一企业集团时，最直观、最简单的办法，就是看母公司是否持有《企业集团登记证》。
有些企业联合体虽然对外称为“集团”或“集团公司”，但并未办理企业集团设立登记，只是单纯的股权投资与被投资关系，该类企业并非真正意义上的企业集团，其相关企业之间借贷资金产生的利息即使没有高于银行借款利率水平，也不能免征增值税。对普通关联企业之间的资金借贷业务应视为贷款业务，对资金借出方取得的全部利息依法征收增值税。
