营改增后土地增值税清算收入的确定
转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当缴纳土地增值税。
转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。
国有土地，是指按国家法律规定属于国家所有的土地。
地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。
附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。
收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。包括货币收入、实物收入和其收入、视同销售收入。
土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。
主管税务机关在审核收入情况时，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售(预售)许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入；对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，而发生补、退房款的收入调整情况进行审核；对销售价格进行评估，审核有无价格明显偏低情况。
必要时，主管税务机关可通过实地查验，确认有无少计、漏计事项，确认有无将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等情况。
清算收入确定
1. 开发项目销售完毕且全额开具商品房销售发票的收入确定
开发项目销售完毕且已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入。
开发产品销售收入若会计处理均通过“预收账款”科目核算，则“预收账款”各年度累计发生额即为收入总额。在这种情况下，商品房确权面积已经完成，确权面积结算价款已经确认，最终结算发票已经全部开具，依据发票所载金额确认土地增值税收入是成立的。在这种情况下，清算时要注意复核编制的项目签约销售清单、确认面积结算单、销售发票或销售收据是否一致，相互钩稽关系是否成立。
另外，未在“预收账款”科目核算的属于转让房地产的价款及有关的经济收益的收费项目也应当计入收入总额，例如开发商在项目开发过程中代收的费用。
2. 开发项目销售完毕未开具发票或未全额开具发票的收入确定
开发项目销售完毕未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。
并不是所有开发商在收款时就会开具发票，甚至以前年度尚未清算的老项目也存在一定程度的欠开发票现象，仅依据发票所载金额不能如实反映开发产品销售总额，特别是开发产品已售未收款在财务账目也没有反映的情况下，那么清算所依据的重要资料就是交易双方签订的销售合同，按照合同所载的售房金额及其他收益确认收入也是成立的，但这种方式不能保证清算时已如实将全部销售合同包含在内，不能确认是否全部销售合同均属备案有效。无论纳税人还是主管税务机关，对于开发项目的开发楼栋数、开发套数、规划面积、预售面积、确权面积等基本数据要进行逐一复核，印证相互钩稽关系。
开发项目开始清算，按照开发商编制的项目销售合同签约明细表确认收入，若没有考虑已经按照实际确权面积进行结算的补、退房款差异，仍会存在误差。
3. 非直接销售和自用房地产的收入确定
房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：
（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；
（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。
房产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
4. 拆迁安置土地增值税的收入确定
（1）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发[2006〕187号文件第三条第（一）款的规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。
（2）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发〔2006〕187号文件第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。
（3）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。
（4）回迁房收入时间按照产品所有权或使用权转移或实际取得利益权利时确认实现。
5. 自用或出租房地产行为的收入确定
房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
“自用或用于出租”是指同时满足下列条件：
（1）将开发产品转作开发企业固定资产的；
（2）从自用或用于出租之日起连续使用年限一年（含一年）的。
6. 卖房送家电收入情形的收入确定（两种口径）
卖房送家电情形在土地增值税清算中的处理方式有两种：一是土地增值税清算收入不做调减、但成本也不允许加计扣除；二是以家电采购价格从土地增值税清算收入中减去，成本也不允许扣除，这种方式下，纳税人就要汇总家电采购发票明细，加大了清算工作难度。
问题2 房地产开发企业销售精装修房时，如其装修中包括销售家用电器、可移动家具、日品用、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）费用是否可以计入开发成本?
答：房地产开发企业销售精装修房时，如其销售收入包括销售家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）等取得的收入，应以总销售收入减去家用电器等的采购价格作为房地产销售收入计算土地增值税。(河北)
问题3 纳税人销售商品房时，连同家具一起销售，家具成本如何计算扣除?
答：凡以建筑物或构筑物为载体，移动后会引起性质、形状改变或者功能受损的装修装饰物支出，可以作为开发成本计算扣除。上述之外的其他装修装饰费用支出，如房屋销售中外购的家具、家电支出，若在销售合同中一并计入销售收入，能够提供购进发票的，准予作为“新建房及配套设施的成本”予以扣除，但不作为计入房地产开发费用和财政部规定的其他扣除项目计算基数。(海南)
7. 卖房送装修情形收入的确定
卖房送装修收入无须调整，但要考虑装修成本是否允许计入开发成本清算扣除。
问题4 房地产开发企业销售精装修房时，如其装修中包括销售家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）费用是否可以计入开发成本？
答：房地产开发企业销售精装修房，其装修费用可以计入房地产开发成本。但其装修费用不包括房地产开发企业自行采购或委托装修公司购买的家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）所发生的支出。
《厦门市土地增值税清算管理办法》（厦门市地方税务局公告〔2016〕7号）规定，纳税人销售已装修的房屋，其实际发生的合理的装修费用可以计入房地产开发成本。
纳税人销售已装修房产，应当在《房地产买卖合同》或补充合同中明确约定。
纳税人发生的装修业务支出应当是真实的，不得虚构装修业务、虚列装修费用。纳税人住宅的装修标准应当符合《商品住宅装修一次到位实施细则》（建住房〔2002〕190号）以及厦门市市人民政府发布的规定。
纳税人销售已装修的房屋，其发生的可移动家电、可移动家具、日用品、装饰用品等装修费用不予扣除。
问题5 房地产开发企业销售精装修房时，装修费用计入开发成本要符合什么条件?
答：《广西壮族自治区房地产开发项目土地增值税管理办法(试行)》（广西壮族自治区地方税务局公告2018年第1号）规定：
自2018年5月1日起，纳税人销售已装修的房屋，发生的合理装修费用可计入房地产开发成本。
（1）纳税人销售已装修房屋，应当在《房地产买卖合同》或补充合同(协议)中明确约定。没有明确约定的，其装修费用不得计入房地产开发成本。上述装修费用不包括纳税人自行采购或委托装修公司购买的家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）所发生的支出。（2）纳税人销售已装修的房屋时，随房屋一同出售的家具、家电，如果安装后不可移动，成为房屋的组成部分，并且拆除后影响或丧失其使用功能的，如整体中央空调、户式小型中央空调、固定式衣柜橱柜等，其外购成本计入开发成本予以扣除。
问题6 甲方是房地产开发企业，和一家装修公司乙方签订合作协议，甲方卖给乙方24套房子，3700元/平方米，乙方先预付一半房款1000万元，并以500元/平方米的标准装修房子，然后对外销售，最终由甲方和客户订定销售合同，土地增值税清算甲方要确认多少收入?是按照3700元/平方米还是4200元/平方米确认收入?
答：按照实际销售合同金额确认收入，乙方应为甲方方开具房屋装修发票，如果售价为4200元/平方米，，则应为甲方开具500元/平方米的装修发票。
8. 代收费用收入处理
《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）规定：对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用为计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。
因此，房地产开发企业若不是按照县级以上人民政府的规定要求代收的费用，则也要作为开发产品的收入总额征税。
《贵州省土地增值税清算管理办法》（贵州省地方税务局公告2016年第13号发布）规定，房地产开发企业因销售房地产向购买方单独收取的水、电、煤气、天然气、有线电视初装费、呼叫系统购置安装费以及其他价外费用，应当确认为土地增值税的计税收入。
《安徽省土地增值税清算管理办法》（安徽省地方税务局公告2017年第6号发布）第四十三条规定：政府或有关部门直接向房地产开发企业收取的市政配套费、报批报建费、“四源”费、供电贴费、增容费等应由房地产开发企业缴纳、并在核算时计入房地产开发成本的收费项目，在计算土地增值税时，列入开发土地和新建房及配套设施的成本计算扣除项目金额。上述费用政府或有关部门收取后又返还的，返还的部分不得计入扣除项目金额。
《广西壮族自治区房地产开发项目土地增值税管理办法(试行)》（广西壮族自治区地方税务局公告2018年第1号）规定，行政事业性收费、政府性基金、代收费用扣除按以下原则把握：
1. 凡与房地产开发直接相关或是房地产行业特有的，且缴纳环节在项目竣工验收前的政府性基金和行政事业性收费，收取后不再退还的，在清算时应计入房地产开发成本予以扣除。
2. 凡属房地产行业及其他行业普遍缴纳的政府性基金和行政事业性收费，在清算时应计入房地产开发费用并按规定比例扣除。
3. 判断某项行政事业性收费是否属于代收费用应以县级（含）以上人民政府相关收费文件为依据，文件明确费用在售房时收取且由购房人实际负担的，认定为代收费用，否则，不能视为代收费用。
代收费用账务处理记入“其他应付款”科目核算，可能导致销售合同清单、销售发票清单与会计科目“预收账款”收入总额不相一致，所以清算时对于销售收入总额要分析填列。
友情提示
作为转让收入计税的代收费用也并非土地增值税允许扣除。例如，《北京市财政局 北京市地税局关于转发财政部 国家税务总局〈关于土地增值税一些具体问题规定的通知〉的通知》（京财税〔1996〕645号）规定：对房地产开发企业在售房时代收的费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，只允许扣除大市政费、“四源费”、用电权费、绿化费。
《江苏省财政厅 江苏省地方税务局关于明确土地增值税清算过程中行政事业性收费和政府性基金归集方向的通知》（苏地税函〔2011〕81号）规定：行政事业性收费中的白蚁防治费为代收费用。即白蚁防治费作为转让收入计税的，不允许加计扣除。
问：我司是一家房地产公司，苏地税函〔2011〕81号文件中白蚁防治费为代收费用，是指代谁收的费用啊?我们都是直接缴纳，进开发成本，没再跟哪个收取这部分费用啊，这部分费用在土地增值税清算时能否扣除啊?有点糊涂了，麻烦解释下，谢谢!
答：根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第六条关于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税的问题的规定，对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。
根据《江苏省财政厅 江苏省地方税务局关于明确土地增值税清算过程中行政事业性收费和政府性基金归集方向的通知》（苏地税函〔2011〕81号）的规定，按新建房屋按建筑面积收费，七层以下（含七层）2.3０元/m²，八层以上0.70元/m²标准收取的白蚁防治费为代收费用，若作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；若未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时允许扣除。
9. 赠与行为的收入确定
转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。此处的赠与是指如下情况：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
除上述以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为外的其他无偿转让行为，则应于发生所有权转移时应视同销售房地产确认土地增值税应税收入。
10. 未办理土地使用证件转让土地行为收入的确定
《国家税务总局 国家土地管理局关于土地增值税若干征管问题的通知》（国税发〔1996〕4号）规定：各级税务部门和土地管理部门要积极配合、密切协作，加强土地增值税的各项征收管理工作，规范房地产市场交易行为。土地管理部门要深入、持久地进行土地隐形市场的清理工作，对非法进入市场的集体土地使用权和划拨国有土地使用权，应按照有关法律规定进行处理；对土地增值税开征之后出现的将房地产转让规避成租赁等逃避土地增值税的行为，各地土地管理部门应当协助税务部门审核、把关，税务主管部门也应按照《税收征收管理法》等规定严格予以查处。
《国家税务总局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复》（国税函〔2007〕645号）规定：土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增和税税收。
未办理土地使用证件转让土地行为收入的确定即应为其所获取的货币收入、实物收入、其他经济利益，譬如转让无产权的车位、地下室等。
11. 核定收入
对纳税人转让房地产无法提供收入资料或提供收入资料不实造成价格明显偏低的，由主管税务机关按照《税收征收管理法》及房屋评估有关规定核定价格。
12. 售后返租的收入确认
单位和个人转让房地产，同时要求购房者将所购房地产无偿或低价给转让方或者关联方使用一段时间，其实质是转让方获取与转让房地产有关的经济利益。对以此方式转让房地产的行为，应将转让房地产的全部价款及关的经济收益确认为转让收入，依法计征土地增值税。如转让房地产价款以外的有关经济收益无法确认的，应判断其转让价格是否明显偏低。对转让价格明显偏低且无正当理由的，应采用评估或其他合理的方法确定其转让收入，依法计征土地增值税。
以上要点在于“其他经济利益”。例如，企业正常销售房价100万元，而合同约定销售价款为70万元，购房者将商铺无偿给开发商用3年。其实质是开发商收到了70万元房款，又有无须支付30万元租金的“其他经济利益”，因此总收入确认为100万元，应该按照100万元缴纳增值税和土地增值税。
13. 转让房地产的有关经济利益的确定
房地产开发企业与购买方未签订房地产销售合同，房地产开发企业收取的订金、定金、违约金和赔偿金，不得确认收入。
房地产开发企业与购买方签订房地产销售合同后，房地产开发企业收取的订金、定金以及由于购买方违约而产生的违约金和赔偿金，确为收入。
《广西壮族自治区房地产开发项目土地增值税管理办法(试行)》（广西壮族自治区地方税务局公告2018年第1号发布）规定：
自2018年5月1日起，纳税人在销售开发产品的过程中，随同房价向购房人收取的装修费、设备安装费、管理费、手续费、咨询费等价外收费，应并入房地产转让收入。
因转让房地产而收取的定（订）金、违约金、赔偿金、分期付款（延期付款）利息以及其他各种性质的经济收益，应并入房地产转让收入。
因房地产购买方违约，导致房地产未能转让，转让方收取的定（订）金、违约金不作为与转让房地产有关的经济利益，不确认为房地产转让收入。
营改增后土地增值税应税收入的确认
《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）明确：营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。
案例3 一般计税方法下如何确定土地增值税应税收入
A房地产公司销售一套房屋，含税销售收入为1100万元，假设对应的土地成本为400万元。
问：纳税人如何确定土地增值税应税收入?
分析：
情况1：纳税人适用简易计税方法，土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。则：
土地增值税应税收入=不含增值税应纳税额=1100/(1+5%)=1047.62(万元)
具体计算详见下表。
简易计税收收入表 单位：万元
|
一般计税方法 |
|||||
|
税 种 |
增值税 |
土地增值税 |
企业所得税 |
会计收入 |
|
|
差额前 |
差额后 |
||||
|
收入界定 |
1,009.17 |
642.20 |
1,042.20 |
1,009.17 |
1,009.17 |
由于土地成本可以扣减销售额，导致增值税、土地增值税、企业所得税、会计收入的界定有所差异。
政策疑难点：
（1）营改增抵减的增值税销项税金调增土地增值税清算收入。
上例中A公司预售房屋1100万元，开票金额、会计收入均按1000万元确认，抵扣土地成本后增值税销项税金为57.80万元，A公司因营改增少缴增值税销项税金=1100/(1+9%)×9%-57.80=33.03(万元)，如前所述，土地增值税应税收入=1100/(1+9%)+33.03=1042.20(万元)，相当于A公司因土地成本扣减销售额导致少缴的增值税销项税金应调增土地增值税应税收入。
（2）营改增抵减的增值税销税金不调减土地增值税土地成本。根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税税前扣除的土地成本为纳税人取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。因此，不应由于增值税差额征税的规定，就随意调减土地成本。此外，A公司营改增少缴的33.03万元增值税销项税金，在土地增值税存在成本加计扣除的影响下，调增清算收入、不调减土地成本的处理方式，既符合国家的政策规定，又对纳税人更为有利，符合国家关于营改增后税负只减不增的要求，更容易解决税企之间的争议。
（3）营改增抵减的增值税销项税金调减主营业务成本，企业所得税与土地增值税处理存在客观差异。
根据《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号文件发布）关于差额征税的账务处理规定：借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”，贷记“主营业务成本”“存货”“工程施工”等科目，相当于在企业所得税处理时，如上例A公司营改增少缴的33.03万元增值税销项税金应调减A公司主营业务成本，与土地增值税处理存在差异（详见表18-2)：
表2 土地增值税与企业所得税收入对比表 单位：万元
|
税 种 |
土地增值税 |
企业所得税 |
|
收 入 |
1,042.20 |
1,009.17 |
|
主营业务成本（土地成本） |
400.00 |
366.97 |
|
增值额 |
642.20 |
642.20 |
土地增值税、企业所得税确认的增值额一致，但是收入、成本确认方式不一致，由于土地增值税清算时土地成本可以加计扣除，此种处理方式对于A公司相对有利。
案例18-4 营改增后如何确定土地增值税清算收入
中创房地产公司某项目房款总收入1000万元，其中增值税收入2019年方具备纳税义务发生时间。各项收入明细情况为：
2016年4月30日前收入300万元，2016年5月1日后简易计税收入500万元，2016年5月1日后一般计税收入200万元。
2016年4月30日前视同销售收入120万元，2016年5月1日后视同简易销售收入70万元，2016年5月2日后视同一般销售收入60万元。
2016年4月30日前家装电器收入11万元，2016年5月1日后家装（简易计税）电器收入22万元，2016年5月2日后家装（一般计税）电器收入33万元。
2016年5月1日后一般计税方法开发产品对应土地价款可抵减的销项税额88万元。
问：土地增值税清算收入是多少？
分析：
计算结果见下表：
土地增值税清算收入计算表 单位：元
|
序号 |
项 目 |
金 额 |
税率 |
收 入 |
|
1 |
房款总收入 |
10,000,000.00 |
||
|
2 |
2016年4月30日前收入 |
3,000,000.00 |
3,000,000.00 |
|
|
3 |
2016年5月1日后简易计税收入 |
5,000,000.00 |
5% |
4,761,904.76 |
|
4 |
2016年5月1日后一般计税收入 |
2,000,000.00 |
9% |
1,834,862.39 |
|
5 |
2016年4月30日前视同销售收入 |
1,200,000.00 |
1,200,000.00 |
|
|
6 |
2016年5月1日后视同简易销售收入 |
700,000.00 |
5% |
666,666.67 |
|
7 |
2016年5月1日后视同一般销售收入 |
600,000.00 |
9% |
550,458.72 |
|
8 |
2016年4月30日前家装电器收入 |
-110,000.00 |
-110,000.00 |
|
|
9 |
2016年5月1日后家装（简易计税）电器收入 |
-220,000.00 |
5% |
-209,523.81 |
|
10 |
2016年5月1日后家装（一般计税）电器收入 |
-330,000.00 |
9% |
-302,752.29 |
|
11 |
2016年5月1日后一般计税土地价款9%税金 |
880,000.00 |
880,000.00 |
|
|
12 |
土地增值税清算总收入 |
12,720,000.00 |
12,271,616.43 |
|
|
*12行=2行+3行/1.05+4行/1.09+5行+6行/1.05+7行/1.09-8行-9行/1.05-10行/1.09+11行。 |
||||