案例 | 具有重大融资成分的销售业务应该如何进行会计处理？

在实际的经济业务中，有些销售业务是具有重大融资成分的。那么对于这些业务应该如何核算，新《收入》准则也给予了明确的指引，下面我们一起来学习一下吧。
根据新《企业会计准则第 14 号——收入》应用指南规定，需要区分以下两种情况分别进行会计处理：
1、合同中存在企业为客户提供重大融资利益的，企业应按照应收合同价款，借记“长期应收款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付而需支付的金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目；
2、合同中存在客户为企业提供重大融资利益的，企业应按照已收合同价款，借记“银行存款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记“合同负债” 等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。
涉及增值税的，还应进行相应的处理。

接下来，我们来看一个具体案例。

2020年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品。合同约定，该批产品将于2年之后交货。合同中包含两种可供选择的付款方式：（1）乙公司可以在2年后交付产品时支付449.44万元（不含增值税），（2）在合同签订时支付400万元（不含增值税）。乙公司选择在合同签订时支付货款。该批产品的控制权在交货时转移，在交货同时给乙公司开具13%的增值税专用发票。甲公司于2020年1月1日收到乙公司支付的货款。

分析：
本例中，按照上述两种付款方式计算的内含利率为6%。考虑到乙公司付款时间和产品交付时间之间的间隔以及现行市场利率水平，甲公司认为该合同包含重大融资成分，在确定交易价格时，应当对合同承诺的对价金额进行调整，以反映该重大融资成分的影响。假定融资费用不符合借款费用资本化的要求。

甲公司的账务处理参考如下：
（1）2020年1月1日收到货款：
借：银行存款 4000000
　　未确认融资费用 494400
　   贷：合同负债 4494400
（2）2020年12月31日确认融资成分的影响：
借：财务费用 240000
　   贷：未确认融资费用 240000
（3）2021年12月31日交付产品
借：财务费用 254400
　   贷：未确认融资费用 254400
借：合同负债 4494400
      银行存款 584272
　   贷：主营业务收入 4494400
            应交税费-应交增值税-销项税额 584272
 
需要大家注意的是，考虑到我国的市场环境和相关规定，我们沿用了现行准则的相关规定，先以现销价格确定收入金额，再将该金额与合同对价金额的差异作为融资成分进行处理。这跟国际财务报告准则的规定是有区别的。关于重大融资成分的折现率，在准则的修订过程中，有特别说明中：合同中存在重大融资成分的，根据国际财务报告准则15号的有关规定，应当将合同对价金额根据融资成分进行调整之后确定交易价格（确认收入金额），在确定融资成分的影响时，应当使用合同双方进行单独融资交易时所采取的利率作为折现率，该折现率应当反映接受融资方的信用特征。这就要求企业首先根据恰当的折现率确定融资成分，再将扣除融资成分后的合同对价作为交易价格确认收入。

来源：中华会计网校。作者：老顾（中华会计网校财税专家）