凡人说税：税款属性不同追征期各有规定

注：本文首发于凡人小站2016年3月1日，近日有人问题，整理后重发。

2015年5月6日，《中国税务报》B7版有这样一个案例，B市国税稽查局对A公司做出的“根据税收征管法第五十二条第一款和企业所得税暂行条例第四条的规定，对A公司作出追缴企业所得税522.1万多元，不加收滞纳金”的税务处理决定，由于超出追征期，被B市中级人民法院二审判决撤销。

未缴少缴税款的追征，一直是现行税收征管法中的一个难点问题，也是一个争论较多、值得探讨的问题，《中国税务报》刊登的这个案例就很有代表性。对于税款追征，其基本的法律规范是《税收征管法》第52条的规定。现行税收征管法律规范，将纳税人、扣缴义务人等税收主体的未缴少缴税款划分为五种不同的法律性质，分别是：偷税、骗税、抗税、欠税，以及因税务机关责任或纳税人计算错误等失误未缴少缴的税款。这五种性质未缴少缴税款，在税收征管法律法规中，追征期限有着不同的规定。

一、偷税、骗税、抗税无限期追征

对于偷税、骗税、抗税，《税收征管法》中都有明确的解释，在追征期限上也有明确的法律规定——“对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”（《税收征管法》第52条第3款），也就是说，对于偷、骗、抗税款，税务机关无论什么时候发现，都可以依法追征。

二、欠缴税款无限期追征

欠税是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人超过税收法律、行政法规规定的期限或者纳税人超过税务机关依照税收法律、行政法规规定确定的纳税期限未缴纳的税款。在税收征管法律中，欠税一般包括：纳税人税款缴纳期限内的申报未缴纳税款，经批准延期缴纳期限届满仍未缴纳的税款，纳税人未在规定的期限内缴纳的税务检查查定纳税人应补税款，纳税人未在税款缴纳期限内缴纳的税务机关依法核定的应纳税款等。欠税的追征期在《税收征管法》中没有明确的规定，但是国家税务总局2005年批复湖北省国税局《关于欠税追缴期限有关问题的批复》（国税函[2005]813号）文件，明确规定纳税人已申报或税务机关已查处的欠缴税款，税务机关应当“依法追征，直至收缴入库”，不受《税收征管法》第52条的关于税款追征期规定的限制，应当“依法无限期追缴”。

三、过失、失误造成的未缴少缴税款区分不同情况确定

因税务机关责任或纳税人计算错误等失误未缴少缴的税款比较特殊，在成因上和偷税、骗税、抗税不同，不是因纳税人违反税法造成的未缴少缴税，而是因税务机关责任或是纳税人计算错误等失误造成的。在表现形式上和欠税也有着明显的区别，不同于欠税既有明确的法律确认形式又有着税种金额，在一定期限内未发现的未缴少缴税款。这种性质的未缴少缴税款，其追征期因责任主体的不同而不同。责任主体是税务机关的，造成纳税人、扣缴义务人未缴少缴的税款，追征期限仅为三年，即税务机关只能在三年内要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，不得加收滞纳金。责任主体是纳税人、扣缴义务人的，其未缴少级的税款，累计金额在10万元以下的，税务机关在3年内予以追征税款、滞纳金；累计金额超过10万元的，税务机关在5年内予以追征税款、滞纳金。当然，具体到追征期限的计算，还要找准税款追征期限的起算时点和计时终点。一般来说，起算时点应当自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或少缴税款的法定缴纳期限到期的次日起计算。计时终点，应当未缴少缴税款被依法确认的当天。可以是纳税人主动申报，可以是税务机关依法核定，也可以是税务机关检查查定。

四、纳税人不进行纳税申报追征期的确定

在税收管理实践中，除上述的情况外，还存在一种特殊的不缴少缴税款追征的情形，那就是“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款”的情况（《税收征管法》第64条第2款）。对于这种情况下纳税不缴或少缴应纳税款的情形，其追征期的确定也一直困扰着各级税务机关。该情况纳税人不缴少缴税款，既不属于偷税、骗税、抗税，也不属于欠税，属于“过失、失误造成的未缴少缴税款”，其追征期也应当按照《税收征管法》第52条规定，一般为3年，特殊情况可以延长至5年（国家税务总局2009年即《关于未申报税款追缴期限问题的批复》（国税函[2009]326号））。