企业清算涉税事项（七）：一个清算的综合案例（修改）
昨天发的本文档中，对于货币资金在填表时，将二、三列的数据错填到三、四列上，没有检查出来，感谢“free sky、大山、宋鹤鸣、高手、A介休鑫海税务师事务所”等网友指出，已修改重发。另外，在剩余财产分配中，对B、C两个非公司股东的“其中：确认为股息金额”的填列，也不够严谨，容易引起误解，也予以修改。本文修改部分已用红字标出，对后面的清算所得税和剩余财产分配有些影响，也已重新计算。
案例：
甲公司由A有限责任公司、B合伙企业（两名自然人合伙人各出资25万元成立）、C自然人共同投资成立，注册资本200万元，A出资100万元拥有50%股权、B出资60万元拥有30%股权、C股东出资40万元拥有20%股权。2017年3月，甲公司经股东大会同意，决定自3月31日起停止经营，清算解散。4月1日，甲公司向主管税务机关备案后，开始清算。2018年6月5日，甲公司清算结束，并向主管税务机关申报清算所得税。具体情况如下：
1.甲公司拥有经营用房产一套，系甲公司2014年3月购入，购入价格300万元，到2017年3月31日，已计提折旧45万元。清算期间，甲公司将该房产作为清算剩余财产，作价600万元清偿给A公司，约定A公司先期支付200万元，清算结束后，按A公司最终分得剩余资产份额多退少补给其他股东。（甲公司选择简易计税方法，过户时，甲公司不能向税务机关提供评估价格）
2.甲公司停止经营后，尚结余存货50万元（不含税），该项存货由公司在清算期内（2017年底前）全部销售清理完毕，取得收入70万元。甲公司2017年3月份增值税申报表列留抵进项税额20万元。
3.甲公司2017年4月纳税申报后，银行存款24万元。
4.甲公司截至2017年3月31日，尚有应付账款48万元未支付，因对方单位原因无法支付。另有2015年某企业拖欠货款30万元未收回，多次催收无果。
5.甲公司2017年3月资产负债表记载，股本200万元，未分配利润100万元，盈余公积50万元。
6.主管税务机关记录，公司2016年5月欠税10万元，于2018年1月5日清缴欠税、滞纳金。企业发生清算费用45万元。
问题：
假定公司无其他清算事项，公司清算应纳税款，分配剩余资产并说明股东如何纳税。
一：处置资产应纳税
（一）处置房产
1.增值税（简易计税方法）：（600－300）÷（1+5%）×5%＝14.26万元，不参与进项抵扣
2.增值税附加税费（不考虑水利基金）：14.26×（7%+3%+2%）＝1.71万元
3.印花税： 600×0.05%＝0.3万元
4.土地增值税。甲企业不能提供评估价格，但有购房发票，购房时间已满3年
扣除项目金额＝300×（1+3×5%）＝345万元
增值额＝（600－14.26）－345－1.71－0.3＝238.73万元
增值率＝238.73÷345=69.20%，税率为40%，速算扣除系数5%
土地增值税款＝238.73×40%－345×5%＝78.24万元
（二）处置存货
销项税额＝70×17%＝11.9万元
应纳增值税＝销项税额－进项税额＝11.9－20＝－8.1万元
尚有8.1万元进项税额留抵。
（三）处置债务
对企业无法收回的2015年某企业拖欠货款30万元，按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号印发）和《国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号），备齐资料，列为清算损失。
二：处置企业负债
依据《企业所得税法实施条例》规定，企业所得税法所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法规定的销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入等收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
对因债权人原因确实无法支付的应付款项48万元，作为企业清算收入。
三：其他事项处理
2016年5月欠税10万元，申报限期为2016年6月15日（不考虑顺延），到2018年1月5日，共滞纳600天。
清缴税款及滞纳金＝10+10×0.05%×600＝13万元
四：申报并缴纳清算所得税
资产处置损益明细表（节选）
填报时间：2018年6月20日 金额单位： 万元
|
行次 |
项目 |
账面 价值 （1） |
计税 基础 （2） |
可变现价值或交易价格 （3） |
资产处置 损益（4） =（3）-（2） |
|
1 |
货币资金 |
24 |
24 |
24 |
0 |
|
5 |
应收账款 |
30 |
30 |
0 |
－30 |
|
11 |
存货 |
50 |
50 |
70 |
20 |
|
21 |
固定资产 |
300 |
255 |
585.74 |
330.74 |
|
32 |
总计 |
404 |
335 |
679.74 |
320.74 |
负债清偿损益明细表（节选）
填报时间：2018年6月20日 金额单位： 万元
|
行次 |
项目 |
账面价值 （1） |
计税基础 （2） |
清偿 金额 （3） |
负债清偿 损益（4） =（2）-（3） |
|
4 |
应付账款 |
48 |
48 |
48 |
|
|
23 |
总计 |
48 |
48 |
48 |
中华人民共和国企业清算所得税申报表 （节选）
清算期间： 2017年4月1日至 2018年6月5日 单位：万元
|
类别 |
行次 |
项目 |
金额 |
|
应纳税所得额计算 |
1 |
资产处置损益（填附表一） |
320.74 |
|
2 |
负债清偿损益（填附表二） |
48 |
|
|
3 |
清算费用 |
45 |
|
|
4 |
清算税金及附加 |
88.35 |
|
|
5 |
其他所得或支出 |
||
|
6 |
清算所得（1+2-3-4+5） |
235.39 |
|
|
7 |
免税收入 |
||
|
8 |
不征税收入 |
||
|
9 |
其他免税所得 |
||
|
10 |
弥补以前年度亏损 |
||
|
11 |
应纳税所得额（6-7-8-9-10） |
235.39 |
|
|
应纳所得税额计算 |
12 |
税率（25%） |
25% |
|
13 |
应纳所得税额（11×12） |
58.85 |
|
|
应补（退）所得税额计算 |
14 |
减（免）企业所得税额 |
|
|
15 |
境外应补所得税额 |
||
|
16 |
境内外实际应纳所得税额（13-14+15） |
||
|
17 |
以前纳税年度应补（退）所得税额 |
||
|
18 |
实际应补（退）所得税额（16+17） |
58.85 |
注：清算税金及附加，为不含增值税的其他清算期间应纳税金及附加，包括清算注销时留抵不退的增值税进项税额，即：1.71+0.3+78.24+8.1＝88.35万元
五：分配剩余财产及股东计税
剩余财产计算和分配明细表（节选）
填报时间：2018年6月20日 金额单位：万元
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类别 |
行次 |
项目 |
金额 |
|||
|
剩余财产计算 |
1 |
资产可变现价值或交易价格 |
679.74 |
|||
|
2 |
清算费用 |
45 |
||||
|
3 |
职工工资 |
|||||
|
4 |
社会保险费用 |
|||||
|
5 |
法定补偿金 |
|||||
|
6 |
清算税金及附加 |
88.35 |
||||
|
7 |
清算所得税额 |
58.85 |
||||
|
8 |
以前年度欠税额 |
13 |
||||
|
9 |
其他债务 |
|||||
|
10 |
剩余财产（1－2－…－9） |
474.54 |
||||
|
11 |
其中：累计盈余公积 |
50 |
||||
|
12 |
累计未分配利润 |
100 |
||||
|
剩余财产分配 |
股东名称 |
持有清算企业权益性投资比例（%） |
投资额 |
分配的财产金额 |
其中：确认为股息金额 |
|
|
13 |
A公司 |
50% |
100 |
237.27 |
75 |
|
|
14 |
B合伙企业 |
30% |
60 |
142.36 |
||
|
15 |
C自然人 |
20% |
40 |
94.91 |
||
|
16 |
… |
|||||
|
17 |
… |
|||||
（一）A公司
应确认股权转让所得：237.27－75－100＝62.27万元，股权转让所得并入当年应纳税所得额计算并缴纳企业所得税。分回股息红利不征税。
（二）B合伙企业
应确认B合伙企业经营收入142.36，经营成本60万元。假定该合伙企业本年无其他收入及费用，合伙人为2个自然人，且各出资25万元。两个自然人合伙人应按照“先分后税”原则，按照“个体工商户生产经营所得”分别缴纳个人得税：
分得所得：（142.36－60）÷2=41.18万元，税率35%，速算扣除数14750
每个自然人合伙人应纳个人所得税：（41.18－4.2）×35%－1.4750＝11.47万元
（三）C自然人
应按“财产转让所得”缴纳个人所得税：（94.91－40）×20%＝10.98万元
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