破产税事——拍卖处置环节涉税
江苏好道律师事务所
来源 | 作者投稿《破产法实务》公众号
破产企业资产进入拍卖处置环节，是破产企业、债权人、管理人以及其他利害关系人共同关心的话题，债权能否得到清偿，清偿比例为多少，往往涉及各方利益。根据《企业破产法》规定，进入该环节，其他债权已确定，而拍卖处置环节的税款直接关系着破产财产的分配， 这里主要以破产企业房产拍卖处置环节一般情形下所涉税种与大家进行探讨：
企业进入破产清算程序之后，法院指定破产管理人全面接管破产企业，是否导致纳税人的改变呢？答案是：否。企业进入破产清算程序，并不等于破产清算程序终结后企业主体资格的最终消灭，企业在破产清算程序中的纳税人资格不受影响。当然，破产清算企业日常业务相对较少，主要的应税行为即破产企业资产的拍卖处置。
司法拍卖处置房产与正常房产交易涉及的税种一样，破产企业作为资产转让方主要涉及增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、土地增值税、印花税、企业所得税以及房产买受人涉及的契税和印花税。（这里不对买受人税种进行阐述）
一、增值税是以商品和劳务在流转过程中产生的增值额作为征税对象而征收的一种流转税。营改增后房产拍卖中适用5%征收率的情况：1、小规模纳税人销售自建或者取得的不动产；2、一般纳税人选择简易计税方法计税的不动产销售；3、房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目。
在“营改增”后，破产企业如为一般纳税人发生应税销售行为适用一般计税方法，其计算公式是当期应纳增值税税额=当期销项税额-当期进项税额，适用税率（11%、10%、9%）期间有变化，目前在“营改增”后新成立的企业破产不是很多，所以适用一般计税方法的也很少。基本都是“老项目”或“营改增”前建造；如果破产企业是小规模纳税人，该房产处置按照简易计税方法，征收率为5%。
二、城市维护建设税是对从事经营活动，缴纳增值税、消费税的单位和个人征收的一种税。城市维护建设税的纳税义务人，是指负有缴纳增值税、消费税义务的单位和个人。税率按照纳税人所在地的不同，设置了三档地区差别比例税率，除特殊规定外，为7%、5%、1%。
三、教育费附加和地方教育附加是对缴纳增值税、消费税的单位和个人，就其实际缴纳的税额为计算依据征收的一种附加费。按照1994年2月7日《国务院关于教育费附加征收问题的紧急通知》的规定，现行教育费附加征收比例为3%，地方教育附加征收率从2010年起统一为2%。
四、土地增值税是指转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入减去法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税。土地增值税实行四级超率累进税率。
破产企业拍卖处置房产一般都是旧房，根据《土地增值税暂行条例》及其《实施细则》的规定，纳税人转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款或出让金、按国家统一规定缴纳的有关费用和转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。
旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评估的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。重置成本价的含义是：对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率的含义是：按旧房的新旧程度做一定比例的折扣。
对于转让旧房及建筑物，不能取得评估价格，但能提供购房发票，经当地税务机关确认，其为取得土地使用权所支付的金额和购房及配套设施的成本、费用的扣除，可按发票所载金额，从购买年度起至转让年度止，每年加计5%。纳税人购房时缴纳的契税可扣除，但不作为加计5%的基数。
既不能取得评估价格，又不能提供购房发票的，税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，实行核定征收。依据：《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）
五、印花税是在中国境内书立、使用、领受印花税法所列举的凭证并依法履行纳税义务的单位和个人。破产企业房产处置环节印花税主要涉及税目为：产权转移书据。产权转移书据根据合同签订情况，（价税是否分离），按照所载金额的万分之五进行贴花；权利、许可证照按件贴花5元（买受人）。据财税[2019]13号 财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知“三、由省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况，以及宏观调控需要确定，对增值税小规模纳税人可以在50%的税额幅度内减征资源税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、印花税（不含证券交易印花税）、耕地占用税和教育费附加、地方教育附加。”对于小规模企业减半征收有期间规定，需要关注。
六、企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种税。破产清算企业，在企业不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，应当对清算所得、清算所得税、股息分配等事项进行处理。根据《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）第四条规定 清算所得=企业的全部资产可变现价值或交易价格-资产的计税基础-清算费用-相关税费 债务清偿损益等后的余额。
企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得，目前破产企业基本不涉及。
本篇仅以破产企业房产拍卖环节涉税为例，实务中不同的破产企业房产拍卖情形不一，但涉及税种相同，具体计算根据税法及破产法等相关法律法规规定，与税务做好对接沟通，以期使得各方利益最大化。
由于篇幅所限，对具体税种政策不做详细解读。