自今年4月份张恒在网上爆料明显郑某“阴阳合同”偷税后，税务机关迅速立案进行侦破。在历经四个月左右调查后，税务机关终于向社会公布了对郑某的处理结果，对郑某追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计2.99亿元。本文中，笔者仅以一个税务爱好者的身份本着学习研究的心态撰写本文，供业内税务爱好者学习交流。本文所依据的资料均为公开信息资料，本文仅代表笔者个人观点。公众号：御用大律师
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根据《上海市税务局第一稽查局有关负责人就偷逃税案件答记者问》（以下简称“答记者问”）内容显示，郑某主要涉嫌两起税收违法行为。
在《倩雨幽魂》项目中，郑某与制片人约定片酬为1.6亿元，实际取得1.56亿元。依照税法规定，郑某应当就1.56亿元片酬全额申报纳税。其中，增值税按小规模纳税人3%征收率征收，个人所得税按“劳务报酬所得”适用3%-45%超额累进税率计算。然而，郑某通过拆分收入方式，将其中4800万元以其实际控制的公司名义申报纳税，构成虚假申报、偷逃税款；将剩余1.08亿元以制片人支付“增资款”名义打入其实际控制的公司账户，采取虚构增资事实的方式逃避纳税义务行为，偷逃税款。具体偷逃税款行为细节可详见笔者另一篇文章《会因税务问题而坐牢吗？》2018年后，郑某另有其他演艺收入3507万元，同样存在以企业收入名义改变个人收入性质、进行虚假申报的问题。具体是何项目，税务部门并未对外披露。对于郑某追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计2.99亿元的数字构成，根据“答记者问”的内容，可以分解为以下几项：2．《倩雨幽魂》项目其他少缴税款1617.78万元5．以上全部税款合计7179.03万元对应的滞纳金888.98万元6．对改变收入性质偷税部分处以4倍罚款，计3069.57万元；7．对收取所谓“增资款”完全隐瞒收入偷税部分处以5倍“顶格”罚款，计1.88亿元4302.7万元+1617.78万元+224.26万元+1034.29万元+888.98万元+3069.57万元+1.88亿元=29937.58万元，约2.99亿元注：
因税务部门未披露郑某已交税款及相关税前扣除金额数据，故笔者无法仅凭收入金额准确地计算出其应当缴纳的税额。税务机关的上述计算金额必定是有充分的事实与法律依据。
在笔者另一篇文章《会因税务问题而坐牢吗？》中，笔者对该1.08亿元增值款的来龙去脉做了详细介绍，有兴趣的读者可以详细查看。当时，笔者提到税务机关如有针对这笔收入进行查处，查处难度不小。根据《增资协议书》内容证明，该笔1.08亿元的性质应当属于增资款。如税务机关将该款认定为郑某个人的片酬，需承担举证责任。在缺乏这方配合的情况下，这方面的举证难度不小。从目前的公开资料显示，郑某全程配合税务机关办案，主动承认了上述违法事实。税务机关在取得增资股东的陈述、接受增资款公司的陈述、郑某的陈述以及相关人员的笔录后，可以将整笔增资业务的法律关系完全理顺。即增资方代表制片人支付片酬，接受增资款的公司代表郑某接受片酬，增资方与接受增资款的公司均属于代理人，真正的交易主体为制片方与郑某。而所谓的增资协议只是双方同谋虚伪的产物，双方真正的法律关系是劳务关系，由此产生了增值税及个人所得税的纳税义务。本案郑某构成偷税行为，依据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条的规定，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。故税务机关有权对郑某处以偷税税款金额0.5倍至5倍的罚款。在具体确定罚款倍数时，需考虑案件的具体情况。《上海市税务行政处罚裁量基准适用办法》第八条规定：“对具有下列情形之一的税收违法行为，应当依法从重处罚：（一）涉案金额巨大，造成严重不良社会影响的；（二）违法情节恶劣，造成严重后果的；......”本案中郑某偷税行为涉案金额巨大，给社会造成严重不良影响；且违法情节恶劣，造成国家税款损失数千万元的严重后果；故依据上述规定，税务部门有权对郑某从重处罚。
值得注意的是，本次税务部门对郑某采取“顶格”5倍处罚，比之当年明星范某的处罚倍数更高，破了先例。主要原因是考虑到郑某偷逃税案件发生在2018年规范影视行业税收秩序以后，主观故意明显。采取“顶格”处罚的方式警告更多的娱乐圈演艺人员遵纪守法，依法纳税。针对郑某的偷税行为，依照税法规定税务机关需要对郑某实施追缴税款及滞纳金和行政处罚两项行政行为，应分别出具《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》。郑某如对《税务处理决定书》不服，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，郑某必须履行“双前置程序”，即必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议，这是第一个“交税前置程序”；如对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉，这是第二个“复议前置程序”。郑某如对《税务行政处罚决定书》不服，无需履行“双前置程序”，可直接向上级税务机关申请行政复议或向人民法院提起行政诉讼。
需要注意的是，因本案处罚金额巨大，在作出处罚决定前郑某有申请听证的权利。故本次税务稽查局依据《中华人民共和国行政处罚法》第四十四条相关规定，依法向郑某送达了《税务行政处罚事项告知书》，告知了其享有申请听证的权利。但是郑某未提出听证申请，自行放弃听证权利，认可了税务机关认定的事实。故税务机关在认定事实清楚、证据确实充分、适用法律正确、保障相对人程序权利的基础上正式向郑某下达《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》，程序合法。在“答记者问”中，税务机关依据《中华人民共和国刑法》第二百零一条“首罚免刑”的规则，给予了郑某补救的机会。目前郑某已经依法缴纳了税款及滞纳金，如剩余罚款在规定期限内缴足，则郑某无需因偷税行为承担刑事责任。《刑法》第二百零一条“首罚免刑”规则的前提条件是：1、补缴应纳税款；2、缴纳滞纳金；3、已受行政处罚。目前因为郑某的罚款尚未缴清，故郑某还未达到免刑的条件。税务机关表示若其在规定期限内未缴清罚款，税务机关将依法移送公安机关处理。因此，如郑某未在规定期限缴纳罚款，将构成逃税罪，最高可处7年有期徒刑。另外，郑某将4800万元片酬通过其控制的公司名义申报纳税，涉嫌虚开发票的行为，可能触发《刑法》第二百零五条虚开增值税专用发票罪或虚开发票罪。那么，为什么郑某没有因虚开发票行为而被追究刑事责任呢？笔者个人揣测，可能是税务机关考虑到了郑某的虚开行为与偷税行为构成牵连关系，即虚开发票的目的是为了偷税。根据行政法理论，牵连违法行为应当“择一重处”。在税务行政领域，虚开发票行为违反了《发票管理办法》第二十二条，最高罚款金额也就50万元。而偷税行为最高可按偷税金额的5倍处罚。在本案中，相比偷税罚款1.88亿元而言，50万的虚开罚款显然微不足道。因此，税务机关选择以偷税行为追究郑某的行政责任符合“择一重处”的处理原则。如果虚开发票行为没有被单独行政处罚定性，自然也就无移送刑事侦查部门追究责任的必要。况且如果郑某能全额缴纳税款、滞纳金及天价罚款，也足以体现出对其的惩戒效果，结合其初次违法以及积极配合税务部门查处的情况下，可以证明其社会危害性不大，无追究其刑事责任的必要。本次税务部门主要依据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条、第六十三条等规定，以及《中华人民共和国个人所得税法》第二条、第十条、第十一条和《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、第十九条，和《中华人民共和国行政处罚法》第四十四条对郑某进行处罚，笔者对上述法规详细说明如下：第三十二条 纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。此条表明，郑某因未按期纳税，需按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。第六十三条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。此条表明，郑某的行为属于偷税，应当承担补税+滞纳金+罚款（0.5倍-5倍）的法律后果。居民个人取得前款第一项至第四项所得（以下称综合所得），按纳税年度合并计算个人所得税；非居民个人取得前款第一项至第四项所得，按月或者按次分项计算个人所得税。纳税人取得前款第五项至第九项所得，依照本法规定分别计算个人所得税。 此条表明，郑某取得的片酬收入属于“劳务报酬所得”，应当缴纳个人所得税。（六）非居民个人在中国境内从两处以上取得工资、薪金所得；扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报，并向纳税人提供其个人所得和已扣缴税款等信息。此条表明，郑某取得片酬在扣缴义务人未扣缴税款的情况下，应当自行申报纳税。并且郑某从多处取得片酬，应当办理汇算清缴手续。第十一条 居民个人取得综合所得，按年计算个人所得税；有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款；需要办理汇算清缴的，应当在取得所得的次年三月一日至六月三十日内办理汇算清缴。预扣预缴办法由国务院税务主管部门制定。 居民个人向扣缴义务人提供专项附加扣除信息的，扣缴义务人按月预扣预缴税款时应当按照规定予以扣除，不得拒绝。非居民个人取得工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得和特许权使用费所得，有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次代扣代缴税款，不办理汇算清缴。此条表明，郑某取得的片酬属于综合所得，应当按年计算个人所得税。第一条 在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。此条表明，郑某取得的片酬收入属于“销售服务”，应当缴纳增值税。（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。 增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。此条表明，郑某在取得片酬的当天为增值税纳税义务发生日，有义务缴纳增值税。第四十四条 行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人拟作出的行政处罚内容及事实、理由、依据，并告知当事人依法享有的陈述、申辩、要求听证等权利。此条表明，税务部门在对郑某作出行政处罚决定前，应当告知郑某拟作出的行政处罚内容及事实、理由、依据，并告知郑某依法享有的陈述、申辩、要求听证等权利。本次在“答记者问”的最后，税务部门表示张恒虽是本案举报人之一，但税务部门检查发现，其存在涉嫌通过策划组织、沟通接洽、具体操作等行为，帮助郑某偷逃税款。故已依法对张恒进行立案调查，并将依法另行处理。
对此，不少人感到困惑，不清楚张恒的行为涉嫌何种违法行为，以及税务机关处理张恒的法律依据。笔者认为，张恒可能触犯了《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九十三条的规定：“为纳税人、扣缴义务人非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，税务机关除没收其违法所得外，可以处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。”根据该规定，如张恒被查证属实确实存在帮助郑某偷逃税款，将被处郑某偷逃税款金额1倍以下的罚款。这里法律并未规定罚款金额的下限，故税务机关的自由裁量权非常大。笔者个人认为，考虑到张恒的举报行为对查处郑某偷税维护国家税收利益的贡献很大，故可以考虑从轻进行处罚。上海市股权专业律师；致力于股权交易、投融资并购、公司治理与股权激励业务，擅长重大复杂诉讼与仲裁业务，尤其是对赌纠纷、股权纠纷案件；刘律师秉持技术驱动法律理念，在服务中侧重法财税一体化服务，综合考虑法律方案与财务、税务及其他专业领域衔接，一站式解决客户需求。
