【刑事实务】虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的证据指引

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四、审查起诉证据要求（一）证据链条及所需查证的事实与证据1、审查虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票案件“案件线索来源”时，根据不同案件线索来源收集不同证据：(1)税务机关移送线索的，证据还应包括审查税收违法案件协查函、税务行政处罚决定书、涉嫌犯罪案件移送书等；(2)侦查机关工作中发现的，证据还应包括审查侦查机关的初查材料等；(3)他人举报的，证据还应包括审查书面报案材料、证人证言等；(4)主动投案的，证据还应包括审查犯罪嫌疑人主动投案材料等。2、“罪前罪后表现及其他量刑情节”还需要查明犯罪嫌疑人造成国家税款损失的情况。基本证据包括证明造成国家税款损失情况的税务机关税收完税证明及收条、电子缴款凭证等。3、行为人实施虚开增值税专用发票行为，因身份、对象、手段的不同，可能还构成其他罪名，需要根据法律规定和刑法原理确立涉嫌罪名。(1)伪造或者出售伪造的增值税专用发票的，可能构成伪造、出售伪造的增值税专用发票罪；(2)非法购买增值税专用发票或者购买伪造的增值税专用发票的，可能构成非法购买增值税专用发票、伪造的增值税专用发票罪；(3)虚开除增值税专用发票或者其他具有退税、抵扣税款功能的发票以外的普通发票，可能构成虚开发票罪；(4)将持有的增值税专用发票非法出售的，可能构成非法出售增值税专用发票罪；(5)明知所虚开的发票不是用于抵扣税款，但使用虚开的发票冲减营业额的方法偷逃应纳税款，可能构成逃税罪。(二)虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票的证据收集和审查1、查证犯罪事实作为整个证据链条最重要环节，包括作案主体、作案时间和地点、作案手段及经过、犯罪金额及其他定罪情节等。2、“作案主体”要查明系单位或自然人犯罪、作案人员的主体身份及刑事责任能力、作用地位和职责分工等。“单位或自然人犯罪”，应当查明虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票的行为是单位集体研究决定还是由个人决定实施的；是以单位名义还是个人名义实施；是为了单位整体还是个人的利益实施，基本证据有：(1)单位集体决策的会议纪要、证人证言等；(2)虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票的用途；(3)开票方、介绍人、受票方相关证人证言。“作案人员的主体身份及刑事责任能力”除应当查明单位的登记信息和自然人的身份信息及刑事责任能力外，基本证据有：(1)犯罪嫌疑单位的营业执照等工商登记信息，包括《营业执照》或工商登记资料、税务登记证、增值税一般纳税人申请认定表或资格登记表等；(2)相关责任人在单位中的职务和职责等，包括《劳动合同》或任职证明等；(3)犯罪嫌疑人户籍资料、身份证、常住人口基本信息、联系地址、电话等。“作用地位和职责分工”应当查明犯罪嫌疑人、犯罪嫌疑单位相关责任人在犯罪中的职责、分工及整体作用地位，基本证据有：(1)犯罪嫌疑人参与犯罪的客观证据，包括相关文书、发票上的签字、银行转账、汇款的记录等；(2)犯罪嫌疑人、同案犯及相关证人就各名作案人员作用地位、职责分工的供述及辩解，包括犯意的提起、策划、联络、分工、实施等情况。3、“作案时间及地点”还应当查明犯罪嫌疑人、犯罪嫌疑单位实施虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票的时间以及地点，以确定管辖和追诉时效等，基本证据包括：(1)证明开票单位、受票单位住所地、开具、抵扣发票时间、发票抵扣地等证据材料；(2)证明预谋、实施犯罪时间和地点的相关证人证言和犯罪嫌疑人(包括同案犯)供述等。4、“作案手段及经过”应当查明虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票行为的具体过程，重点审查为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开的动机、预谋、行为及非法获利等，基本证据有：(1)伪造的合同、销售单、付款凭证及银行流水等；(2)虚开的增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票；(3)相关的证人证言及辨认笔录；(4)犯罪嫌疑人、同案犯的相关供述。判断是否系虚开除了通过审核上述合同、银行流水、发票、相关证言和供述外，还可以通过下列途径核实是否存在与涉嫌虚开发票相对应的交易内容：(1)调取库存商品明细账，核实实际库存，查明货物是否实际出库，是否与发票内容一致；(2)调取相关货物运输凭证,包括运输合同、运输费用支出凭证、运输发票等，要核查是否存在匹配的货物流通，物流与涉嫌虚开的发票内容是否一致；(3)有无通过虚开非法获利，包括支付“开票费”的金额、途径等。(4)其他可以证明发票并无真实交易相对应的证据材料。5、作案动机、及预谋要查明作案人员的主观故意、有无预谋，特别要查明犯罪嫌疑人是否具有虚开、接受虚开、或者介绍虚开发票并且骗取抵扣税款的故意，基本证据包括：犯罪嫌疑人、同案犯的供述及相关证人证言，重点审查虚开发票的策划过程，包括开票方如何结识受票方，是否有中间人介绍，协商过程及具体内容等。6、“犯罪金额及其他定罪情节”要查明虚开的税款数额、已经通过税务机关抵扣的税款金额，致使国家税款被骗数额以及其他定罪量刑情节，基本证据包括：(1)增值税专用发票及其金额；(2)税务机关抵扣证明；(3)相关证人证言和犯罪嫌疑人、同案犯供述；(4)税务机关税收完税证明、电子缴款凭证等证实补交税款的证明材料等；(5)司法会计鉴定意见。除通过上述途径审查犯罪金额外，还应当审查涉嫌虚开的发票的记账联、存根联之真实性，即核实填开内容、数额与涉嫌虚开的发票联、抵扣联是否一致，是否为“阴阳票”、“大头小尾”票等；对相关会计凭证、会计账簿，要进行账、证、票相互比对。

(三)证据的综合分析判断1、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票案件印证关系审查的重点(1)关于犯罪主体，对于系自然人犯罪还是单位犯罪，犯罪嫌疑人、同案犯的供述、证人证言以及相关书证之间能都相互印证；(2)关于犯罪故意，对于是否具有偷逃税款、骗取税款的主观故意，犯罪嫌疑人、同案犯的供述、证人证言以及相关物证、书证之间能否相互印证；(3)关于虚开行为，对于是否存在实际的业务往来，犯罪嫌疑人、同案犯供述、证人证言和相关书证之间能否相互印证；(4)关于犯罪金额，犯罪嫌疑人供述、同案犯供述、证人证言、增值税专用发票、税务机关抵扣证明、税务机关涉税事项调查报告、司法会计鉴定意见之间能否相互印证。2、关联证据之间的逻辑性分析主要包括(1)应查明作案人员是否具备实施虚开增值税专用发票的能力、是否具备获取增值税专用发票的条件；(2)虚开发票的“开票费”收取比例与虚开数额之间的比例是否符合逻辑；(3)根据虚开增值税专用发票行为方式，应查明犯罪嫌疑人事先对虚开行为是否明知、是否具备单独作案的可能性、是否存在其他同案犯的协助；对于是否构成单位犯罪，须从虚开决策、利润去向、虚开专用发票数与真实的交易量之间的比例等方面综合判断，考虑设立单位后是否以犯罪为主要活动。2、对犯罪嫌疑人的以下辩解，应当进行查证，并予以合理排除(1)对于辩解系挂靠经营的，应当查明是否存在真实的挂靠关系，基本证据如下：双方的挂靠协议、资金往来情况；与发票对应的交易合同等材料；相关的证人证言、犯罪嫌疑人、同案犯供述等。(2)对于辩解系虚高贸易量为目的的，应当查明有无造成国家税款损失，基本证据如下：涉案发票对应的进项或者销项发票；有无抵扣的证明材料；有无造成国家税款损失的证明材料。五、证据清单(链条)可将该罪的证据链条分为以下六环，每一环节需要查证不同的事实，每一查证事实需要相互印证的证据来证明。虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪证据链条查证事项基本证据辅助证据指引提示案件线索来源税务机关移送立案登记表受案登记表税收违法案件协查函、税务行政处罚决定书、涉嫌犯罪案件移送书公安经侦自侦立案决定书受案登记表公安经侦部门自行侦查材料举报、自首立案登记表受案登记表犯罪嫌疑人自首、立功、举报材料查证犯罪事实作案时间增值税纳税申报表、认证结果清单、税务机关抵扣证明证人证言犯罪嫌疑人、同案犯供述作案地点开票企业、受票企业税务登记机关所在地证明材料证人证言犯罪嫌疑人、同案犯供述作案人员犯罪嫌疑人户籍资料、身份证、常住人口基本信息、联系地址、电话1.查证作案人员的身份信息及刑事责任能力所需的基本证据是犯罪嫌疑人的户籍证明。如果作案人员为外国人(多国籍、无国籍)的，应收集其入境时所持有的有效护照或其他有效证件。2.户籍资料或其他证据材料无法取得的，侦查人员应当制作《工作情况记录》说明经过和原因。3.有同案犯的，应分清主次，区分责任，口供相互印证。比如犯意的提起、策划、联络、分工、实施等情况，以及每一人在共同犯罪中所起的地位和作用；4.对于单位犯罪还是自然人犯罪，侦查机关应当查明虚开增值税专用发票的行为是单位集体研究决定还是由个人决定实施的；是以单位名义还是个人名义实施；是为了单位整体还是部分人的利益实施。犯罪嫌疑人、同案犯、介绍人就作案人员作用地位、职责分工的供述及辩解被告单位的《营业执照》、工商登记资料、税务登记证税务登记证、增值税一般纳税人申请认定表、资格登记表相关责任人员的《劳动合同》、任职证明作案手段及经过伪造的合同、销售单、付款凭证及银行账户明细1.侦查机关要核实是否存在与涉嫌虚开发票对应的交易内容；调取库存商品明细账，核实实际库存，查明货物是否实际出库，是否与发票内容一致；相关货物运输凭证,包括运输合同、运输费用支出凭证、运输发票等，要核查是否存在匹配的货物流通，物流与涉嫌虚开的发票内容是否一致。2.侦查机关要核查资金来源明细账、现金存款明细账、银行存款明细账、现金收款或者银行收款凭据等，与涉嫌虚开的发票对应的资金流向是否存在，以及资金流、票流是否一致。增值税专用发票或其他发票搜查笔录、扣押清单等证人证言及辨认笔录犯罪嫌疑人、同案犯供述犯罪数额、危害后果及其他相关情节司法会计鉴定意见增值税专用发票、抵扣联税务机关抵扣证明税务机关税收完税证明及收条、电子缴款凭证证人证言犯罪嫌疑人、同案犯供述作案动机及目的犯罪嫌疑人供述及辩解1.查明作案人员的主观故意，出于何种动机、事先有无预谋，特别要查明犯罪嫌疑人是否具有虚开、接受虚开、或者介绍虚开发票并且骗取抵扣税款的故意。2.对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不认定为虚开增值税专用发票；不以抵扣税款为目的，而是为了显示公司实力以达到某种目的而虚开增值税专用发票的，不认定为虚开增值税专用发票。同案犯供述证人证言与案发有关的手机聊天、通话记录等书证、视听资料锁定犯罪嫌疑人及到案经过锁定犯罪嫌疑人及到案经过抓获经过工作情况说明证据充分性及排他性说明证据充分性及排他性说明罪前罪后表现及其他量刑情节罪前量刑考虑情节刑事判决书、释放证明行政处罚决定书罪后量刑考虑情节自首、坦白说明、查证材料立功材料税务机关税收完税证明及收条、电子缴款凭证涉嫌罪名涉嫌罪名